ILPB4/423-221/12-3/MC - CIT w zakresie odliczenia podatku od dochodów zapłaconego w USA.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2012 r. (data wpływu 16 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie odliczenia podatku od dochodów zapłaconego w USA (pytania nr 3, 4 i 5) - jest:

* prawidłowe - w części dot. pytania nr 3,

* nieprawidłowe - w części dot. pytań nr 4 i 5.

W dniu 16 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* odliczenia podatku od dywidendy zapłaconego w USA (pytania nr 1 i 2),

* odliczenia podatku od dochodów zapłaconego w USA (pytania nr 3, 4 i 5),

* przeliczania na złote kwot podatków zapłaconych w USA (pytanie nr 6),

* limitu dokonywanych odliczeń (pytanie nr 7),

* opodatkowania otrzymanego częściowego zwrotu udziału (pytanie nr 8).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką założoną zgodnie z polskim prawem oraz będącą polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca w 2008 r. założył spółkę LLC, zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych Ameryki. Spółka od momentu założenia jest jedynym wspólnikiem LLC, posiadając tym samym 100% głosów.

Funkcjonująca w amerykańskim systemie prawnym spółka w formie limited liability company, jaką jest LLC, uznawana jest za spółkę pośrednią pomiędzy spółką osobową a spółką kapitałową. O cechach typowych dla spółki kapitałowej świadczy to, że spółka ta posiada osobowość prawną. W odróżnieniu od polskich spółek kapitałowych, spółka ta nie posiada wielu udziałów o określonym nominale, lecz wkład wspólników stanowi określony kwotowo udział, który można zwiększać lub zmniejszać na podobnych zasadach, jak to jest z tzw. udziałem kapitałowym w spółkach osobowych. Spółka ta może wybrać czy będzie podmiotem przejrzystym podatkowo (a więc tak jak polskie spółki osobowe) lub też będzie podatnikiem (tak jak spółki kapitałowe). LLC wybrała, że będzie podatnikiem podatku od osiągniętego dochodu i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w USA.

LLC, podobnie jak Spółka, prowadzi działalność w branży restauracyjnej. Od osiągniętego w poprzednich latach dochodu LLC płaciła podatki od dochodu w USA:

* podatek federalny - o stawce 35%,

* podatek stanowy - o stawce 6%.

Zgodnie z amerykańskim prawem podatkowym, LLC dokonuje w ciągu roku płatności zaliczek na poczet podatków dochodowych w USA. Do 15 marca roku następnego jest zobowiązana do dokonania rozliczenia rocznego, co też LLC robiła w latach poprzednich.

Obecnie, w związku z ograniczeniem działalności przez LLC, planowana jest wypłata środków pieniężnych na rzecz Spółki z LLC. Formalnie (mimo analogicznego z umorzeniem ekonomicznego charakteru tej czynności), wypłata ta nie będzie miała charakteru umorzenia udziałów (zbycia udziałów w celu umorzenia), gdyż LLC nie posiada kapitału podzielonego na udziały, które mogłyby być w następstwie tej czynności umorzone (unicestwione). Wypłata środków nie będzie wiązała się również z likwidacją LLC.

Z perspektywy amerykańskiego prawa, każda wypłata o charakterze właścicielskim jest w pierwszej kolejności kwalifikowana jako wypłata dywidendy. W oparciu o dokonaną kalkulację zysków (tzw. earnings and profits, dalej jako EP), LLC dokona kwalifikacji wypłaty odpowiednio jako wypłaty dywidendy albo wycofania wkładu. Dopóki suma wypłat nie zrówna się z zakumulowaną sumą wynikającą z EP, każda wypłata traktowana jest jako dywidenda, w przypadku gdy suma ta jest przekroczona, kwota przekroczenia traktowana jest jako zwrot wkładów wniesionych do spółki.

W przypadku, gdy wypłacana kwota traktowana jest jako dywidenda LLC pobiera podatek u źródła, który wynosi 5% kwoty wypłacanej dywidendy, zgodnie z art. 11 umowy z dnia 8 października 1976 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

W pozostałej części wypłata traktowana jest jako zwrot wkładu (udziału) i nie podlega opodatkowaniu podatkiem u źródła.

Spółka nie wyklucza, iż w wyniku zwrotu wkładu (udziału) otrzyma majątek o większej wartości niż wartość wniesionego wkładu (wydatków poniesionych na nabycie udziału).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania nr 3, 4 i 5.

Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami wydanymi w dniu 15 października 2012 r. nr ILPB4/423-221/12-2/MC, ILPB4/423-221/12-4/MC, ILPB4/423-221/12-5/MC, ILPB4/423-221/12-6/MC.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Spółka może odliczyć od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów kwotę podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony w rozumieniu art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zapłaconego przez LLC.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczeniu podlega również kwota podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez spółkę, o której mowa w pkt 2, w państwie jej siedziby, w części odpowiadającej udziałowi spółki, o której mowa w pkt 1, w wypłaconym zysku spółki, o której mowa w pkt 2 jeżeli:

Dodatkową przesłanką warunkującą możliwość odliczenia jest posiadanie przez spółkę otrzymującą dochody z tytułu dywidend nie mniej niż 75% udziałów w spółce wypłacającej dywidendę nieprzerwanie przez okres dwóch lat (art. 20 ust. 9 ww. ustawy).

Zgodnie z brzmieniem przytoczonych przepisów, w przypadku spełnienia przez podatnika wskazanych przesłanek, ustawodawca przewiduje również możliwość odliczenia, w drodze tzw. zaliczenia pośredniego, kwoty podatku od dochodów, z których zysk został zapłacony w państwie siedziby osoby zagranicznej, w części odpowiadającej udziałowi spółki w wypłaconym zysku.

Konsekwentnie, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że "ustawodawca zezwolił wspólnikowi - osobie prawnej - na odliczenie w Polsce od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów nie tylko kwoty równej podatkowi "uiszczonemu od dywidend (...) w obcym państwie, lecz także kwoty podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez spółkę wypłacającą dywidendy (...) w państwie jej siedziby w części odpowiadającej udziałowi wspólnika w wypłaconym zysku spółki" (R. Krasnodębski (w:) Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2009).

W przypadku dywidendy otrzymanej z LLC zostaną spełnione powyższe warunki, gdyż:

* LLC posiada osobowość prawną,

* LLC podlega opodatkowaniu w USA od całości swoich dochodów,

* LLC jest spółką z siedzibą w USA, Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, USA przy tym nie jest państwem członkowskim UE ani EOG, Spółka posiada 100% udziałów w LCC przez okres co najmniej 2 lat.

Oznacza to, że Spółka będzie miała prawo odliczyć kwotę podatku dochodowego zapłaconego przez LLC w USA od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Spółka ma prawo dokonać odliczenia od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów w rozumieniu art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zarówno kwoty podatku federalnego, jak i podatku stanowego, zapłaconego przez LLC.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 20 ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega pełna kwota podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez spółkę w państwie jej siedziby. W związku z faktem, że ustawodawca nie wyłącza z dyspozycji wskazanego przepisu żadnego rodzaju podatku od dochodów, należy stwierdzić, że przepis ten dotyczy każdego podatku od dochodów, opłaconego w państwie siedziby wypłacającego.

Konsekwentnie, zdaniem Spółki, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere (tam gdzie rozróżnień nie wprowadza sam prawodawca, tam nie wolno ich wprowadzać interpretatorowi), zarówno kwota podatku stanowego, jak i federalnego może podlegać odliczeniu zgodnie z przepisem art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, iż podatek ten jest płacony od dochodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5.

Dla celów określenia kwoty podatku podlegającego odliczeniu na podstawie art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ma prawo przyporządkować zapłacony podatek od dochodów na postawie dowolnie przyjętej metody wyceny wskazanej w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3 ustawy o rachunkowości. W związku z tym, Spółka ma prawo przyjąć w celu alokacji podatku metodę LIFO, przyjmując, że kwoty podatku podlegającego odliczeniu określa się biorąc pod uwagę kolejno wartości podatku, które LLC najpóźniej opłaciła.

Ustawodawca nie określa wyraźnie, w jaki sposób należy dokonać przyporządkowania zapłaconego podatku dochodowego w celu kalkulacji kwoty podlegającej odliczeniu. W tym zakresie mogą powstać wątpliwości zwłaszcza, gdy zysk pochodzi z różnych lat i jednocześnie za te lata płacony był podatek dochodowy przez spółkę wypłacającą.

W związku z brakiem szczegółowej regulacji dotyczącej sposobu obliczenia kwoty podatku podlegającego zaliczeniu pośredniemu, można w tym zakresie pomocniczo zastosować metody wyceny nabytych lub powstałych aktywów finansowych oraz innych inwestycji zawarte w przepisach ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Artykuł 35 ust. 8 ustawy o rachunkowości, stanowi, iż jeżeli ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji są różne, to ich rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3.

Konsekwentnie, wartość stanu końcowego składników inwestycji w zależności od przyjętej przez jednostkę metody ustalania wartości ich rozchodu, w tym zużycia, sprzedaży:

W związku z powyższym, dla określenia wartości rozchodu składników inwestycji, Spółka powinna przyjąć jedną z proponowanych przez ustawę o rachunkowości metod wyceny, to jest metodę cen średnich ważonych, metodę FIFO - pierwsze przyszło - pierwsze wyszło lub metodę LIFO - ostatnie przyszło - pierwsze wyszło.

Dla celów przyporządkowania opłaconego podatku dochodowego, w celu obliczenia wartości podatku podlegającego odliczeniu, Spółka może przyjąć jedną ze wskazanych powyżej metod. Konsekwentnie, Spółka ma prawo przyjąć w celu przyporządkowania podatku metodę LIFO, przyjmując, że najpierw dochodzi do wypłaty zysku osiągniętego najpóźniej i w konsekwencji, kwoty podatku podlegającego odliczeniu określa się biorąc pod uwagę kolejno wartości podatku, zapłaconego w tym roku, z którego pochodzą zyski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dot. pytania nr 3,

* nieprawidłowe - w części dot. pytań nr 4 i 5.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Stosownie do regulacji art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy:

- odliczeniu podlega również kwota podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, zapłaconego przez spółkę, o której mowa w pkt 2, w państwie jej siedziby, w części odpowiadającej udziałowi spółki, o której mowa w pkt 1, w wypłaconym zysku spółki, o której mowa w pkt 2.

Na podstawie art. 20 ust. 6 tej ustawy, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Ponadto, jak stanowi art. 20 ust. 9 ww. ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 2, oraz zwolnienie, o którym mowa w ust. 3, ma zastosowanie w przypadku, gdy spółka, o której mowa w ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 2, posiada udziały (akcje) spółki, o której mowa w ust. 2 pkt 2 oraz ust. 3 pkt 1, w wysokości określonej w ust. 2 pkt 3 oraz odpowiednio w ust. 3 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 22a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178), niniejsza umowa dotyczy podatków od dochodu pobieranych w każdym z Umawiających się Państw.

Natomiast ust. 2 pkt b powołanej w zdaniu poprzednim regulacji stanowi, iż do istniejących obecnie podatków, których dotyczy niniejsza Umowa, należą w Stanach Zjednoczonych Ameryki federalne podatki od dochodu, pobierane stosownie do Wewnętrznego Kodeksu Dochodów (inne niż podatek od zatrudnienia przewidziany w rozdziałach 2 i 21).

Ponadto, w myśl art. 11 ust. 1 umowy, dywidendy, które płaci spółka mająca siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane przez drugie Umawiające się Państwo.

Dywidendy te mogą być opodatkowane w tym państwie i według prawa tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego spółka ma swoją siedzibę; podatek ten nie może jednak przekroczyć:

Niniejszy ustęp nie dotyczy opodatkowania osoby prawnej w odniesieniu do zysku, z którego są płacone dywidendy (art. 11 ust. 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1 tej umowy, zgodnie z postanowieniami prawa polskiego i z zachowaniem przewidzianych w nim ograniczeń (z uwzględnieniem dokonywanych zmian bez naruszenia podstawowych zasad) Polska zezwoli osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce na zaliczenie na poczet należnych w Polsce podatków odpowiednich kwot podatków, zapłaconych w Stanach Zjednoczonych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący polskim rezydentem podatkowym, założył w 2008 r. spółkę LLC, zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych Ameryki i od tego momentu jest jedynym wspólnikiem LLC, posiadając tym samym 100% głosów.

LLC jest podatnikiem podatku od osiągniętego dochodu i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w USA. Od osiągniętego w poprzednich latach dochodu LLC płaciła podatki od dochodu w USA:

* podatek federalny - o stawce 35%,

* podatek stanowy - o stawce 6%.

Ponadto, Spółka wskazała, iż obecnie, w związku z ograniczeniem działalności przez LLC, planowana jest wypłata środków pieniężnych na rzecz Spółki z LLC. Formalnie (mimo analogicznego z umorzeniem ekonomicznego charakteru tej czynności), wypłata ta nie będzie miała charakteru umorzenia udziałów (zbycia udziałów w celu umorzenia), gdyż LLC nie posiada kapitału podzielonego na udziały, które mogłyby być w następstwie tej czynności umorzone (unicestwione). Wypłata środków nie będzie wiązała się również z likwidacją LLC.

Z perspektywy amerykańskiego prawa - zdaniem Spółki - każda wypłata o charakterze właścicielskim jest w pierwszej kolejności kwalifikowana jako wypłata dywidendy. W oparciu o dokonaną kalkulację zysków (tzw. earnings and profits, dalej jako EP), LLC dokona kwalifikacji wypłaty odpowiednio jako wypłaty dywidendy albo wycofania wkładu. Dopóki suma wypłat nie zrówna się z zakumulowaną sumą wynikającą z EP, każda wypłata traktowana jest jako dywidenda, w przypadku gdy suma ta jest przekroczona, kwota przekroczenia traktowana jest jako zwrot wkładów wniesionych do spółki.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i uzyskuje dochody (przychody) z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej (tekst jedn.: dywidendy). Dywidendy te uzyskiwane są z tytułu udziału w zyskach spółki amerykańskiej (LLC), tj. spółki, która posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w USA - w państwie, z którym Polska posiada obowiązującą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz państwo to nie jest członkiem Unii Europejskiej oraz nie należy do Europejskiego Obszaru Gospodarczego. Ponadto, Spółka posiada w LLC 100% udziałów nieprzerwanie przez okres 2 lat.

Zatem, Spółka może odliczyć również kwotę podatku od dochodów, z których zysk został wypłacony, a która została zapłacona przez LLC w USA.

Zauważyć jednak należy, iż łączna subsumcja art. 2 umowy polsko - amerykańskiej prowadzi do wniosku, iż postanowienia tej umowy mają zastosowanie tylko do amerykańskiego podatku federalnego. Należy zatem uznać, iż Polska nie posiada ważnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, obejmującej swym zakresem przedmiotowym podatki stanowe.

Odnosząc się natomiast do zastosowania omawianego odliczenia metody LIFO (ostatnie przyszło - pierwsze wyszło) określonej w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), zgodnie z którą Spółka przyjmie, iż najpierw dochodzi do wypłaty zysku osiągniętego najpóźniej, to stwierdzić należy, iż metoda ta nie może znaleźć zastosowania.

Z treści art. 20 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika bowiem, iż odliczeniu podlega podatek od dochodów, z których zysk został wypłacony. Zatem Spółka dokonując tego odliczenia musi określić dochód LLC (tekst jedn.: jakiego roku dotyczy), z którego zysk (tekst jedn.: dywidenda) został wypłacony, następnie określić kwotę podatku federalnego zapłaconego przez LLC od tegoż dochodu i o tą wartość obniżyć kwotę podatku obliczonego przez Spółkę od łącznej sumy Jej dochodów z zachowaniem limitów obowiązujących przy tym odliczeniu.

Reasumując, Spółka ma prawo dokonać odliczenia podatku zapłaconego przez LLC w USA od zysków osiągniętych w USA, z których dokonano wypłaty dywidendy od kwoty podatku należnego w Polsce obliczonego od łącznej sumy dochodów, przy czym tego odliczenia może dokonać tylko w stosunku do kwoty zapłaconego podatku federalnego. Jednocześnie, niezbędne jest określenie dochodu, z którego zyski zostały wypłacone oraz kwoty podatku zapłaconego od tego dochodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.