ILPB4/423-187/13-2/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad amortyzacji środka trwałego (siewnika) wykorzystywanego sezonowo w pierwszym roku podatkowym (stan faktyczny) - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* zasad amortyzacji środka trwałego (siewnika) wykorzystywanego sezonowo w pierwszym roku podatkowym (stan faktyczny),

* zasad amortyzacji środka trwałego (kombajnu) i jego ulepszenia wykorzystywanego sezonowo w pierwszym roku podatkowym i w latach następnych (zdarzenie przyszłe).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W miesiącu kwietniu 2013 r. Spółka zakupiła w ramach prowadzonej działalności maszynę rolniczą - siewnik, który przyjęto do użytkowania w dniu 16 kwietnia 2013 r. Zakupiony środek trwały o wartości 244.000,00 - jest użytkowany przez jeden miesiąc w roku: maj - w sezonie najmu siewnika do siewu nasion kukurydzy.

Wobec powyższego, przyjęto - stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - amortyzację sezonową tzn. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się wyłącznie w okresie wykorzystywania środka trwałego. Zgodnie z art. 16k ust. 1, zastosowano amortyzację degresywną.

Dlatego w 2013 r. (w pierwszym roku użytkowania) amortyzację wyżej wymienionego środka trwałego ustalono w następujący sposób:

* wartość środka trwałego x stawka rocznej amortyzacji x 2 wg metody degresywnej = roczna kwota odpisów amortyzacyjnych

244.000,00 x (14% x 2) = 68.320,00

* roczna kwota odpisów amortyzacyjnych w sezonie: 1 miesiąc (ilość miesięcy wykorzystywania środka trwałego) = miesięczny odpis amortyzacyjny w sezonie

68.320,00: 1 miesiąc = 68.320,00.

W 2013 r. (w pierwszym roku) Spółka zaliczy do kosztów podatkowych odpis jednomiesięczny w wysokości 68.320,00 dotyczący amortyzacji za m-c maj 2013 r. ze względu na to, że środek trwały został zakupiony i oddany do użytkowania przed sezonem wynajmu siewnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo wyliczono kwotę amortyzacji rocznej oraz kwotę amortyzacji miesięcznej w pierwszym roku użytkowania siewnika, biorąc pod uwagę fakt, że środek trwały został oddany do użytkowania w trakcie roku podatkowego przed sezonem wynajmowania siewnika kontrahentom tzn. 16 kwietnia 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 16h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 74/2011, poz. 397 z późn. zm.) określa wprost, że jeśli środek trwały jest wykorzystywany sezonowo, to odpisy amortyzacyjne są naliczane tylko w tym okresie - w takim przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

Spółka wybrała sposób dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków używanych sezonowo polegający na podzieleniu rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie. Biorąc pod uwagę zakupioną maszynę - siewnik, jest on wykorzystywany przez jeden miesiąc w każdym roku działalności (maj), gdyż wynika to z okresu najmu siewnika kontrahentom do siewu nasion kukurydzy. Spółka, zgodnie z art. 16k ust. 1, zastosowała amortyzację wg metody degresywnej.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka rozpoczęła amortyzację siewnika w miesiącu maju 2013 r., czyli od miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały wprowadzono do ewidencji, a zakończyła w tym samym miesiącu - w maju zakończył się sezon.

Ponieważ w 2013 r. sezon trwał jeden miesiąc - w maju, Spółka roczną kwotę amortyzacji podzieliła przez jeden i w koszty uzyskania przychodów zarachuje odpis amortyzacyjny za jeden miesiąc, zgodnie z art. 16h ust. 4.

Zdaniem Spółki, nie ma w tym przypadku znaczenia fakt, kiedy siewnik został zakupiony, lecz rzeczywisty czas jego wykorzystywania i tak obliczona amortyzacja w pierwszym roku jego posiadania jest prawidłowa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do ich odpłatnego zbycia (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 wskazanej ustawy).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacja jest szczególnym sposobem uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów wydatków na środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Przepis art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16d ust. 2 zdanie pierwsze omawianej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania.

W myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie więc z generalną zasadą, podatnik rozpoczyna dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej danego składnika majątkowego począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten składnik wprowadził do ewidencji.

Zasady dokonywania odpisów amortyzacyjnych od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały uregulowane w art. 16h ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie ze wskazaną w zdaniu poprzednim regulacją, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od używanych sezonowo środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich wykorzystywania; w tym przypadku wysokość odpisu miesięcznego ustala się przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie albo przez 12 miesięcy w roku.

A zatem, jeżeli wprowadzenie środka trwałego do ewidencji nastąpiło w trakcie sezonu, to tak też ujmuje się amortyzację w kosztach, jeżeli natomiast wprowadzenie do ewidencji nastąpiło przed sezonem, to odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od pierwszego miesiąca sezonu.

Ponadto, cytowany przepis przewiduje dwa sposoby ustalania wysokości odpisu miesięcznego dla środków trwałych używanych sezonowo:

* przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez liczbę miesięcy w sezonie (w miesiącach używania składniki majątku ulegają przyspieszonej amortyzacji),

* przez podzielenie rocznej kwoty odpisów amortyzacyjnych przez 12 miesięcy w roku (następuje wówczas wydłużenie okresu amortyzowania).

Natomiast w myśl art. 16k ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych można dokonywać od wartości początkowej maszyn i urządzeń zaliczonych do grupy 3 - 6 i 8 Klasyfikacji oraz środków transportu, z wyłączeniem samochodów osobowych, w pierwszym podatkowym roku ich używania przy zastosowaniu stawek podanych w Wykazie stawek amortyzacyjnych podwyższonych, z zastrzeżeniem ust. 2, o współczynnik nie wyższy niż 2,0, a w następnych latach podatkowych od ich wartości początkowej pomniejszonej o dotychczasowe odpisy amortyzacyjne, ustalonej na początek kolejnych lat ich używania. Począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota amortyzacji miałaby być niższa od rocznej kwoty amortyzacji obliczonej przy zastosowaniu metody określonej w art. 16i ust. 1, podatnicy dokonują dalszych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16i.

W tym miejscu wskazać należy, iż obok metody liniowej ustawodawca przewiduje możliwość stosowania degresywnej metody dokonywania odpisów amortyzacyjnych. W tym przypadku odpisy amortyzacyjne dokonywane są od corocznie malejącej podstawy, jednakże z zastosowaniem podwyższonych stawek amortyzacyjnych. Co do zasady, metoda degresywna jest zatem dla podatnika korzystniejsza kosztowo.

Ponieważ dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od stale malejącej podstawy nie mogłoby doprowadzić do zrównania wartości odpisów amortyzacyjnych z wartością początkową środka trwałego, to począwszy od roku podatkowego, w którym tak określona roczna kwota odpisu w metodzie degresywnej miałaby być niższa od rocznej kwoty odpisu w metodzie liniowej ustawodawca nakazuje podatnikom przejście z metody degresywnej na metodę liniową. Wówczas podatnicy rozpoczynają amortyzowanie na zasadach właściwych dla metody liniowej. Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środka trwałego oraz stawki określone w Wykazie.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że w kwietniu 2013 r. Spółka zakupiła w ramach prowadzonej działalności maszynę rolniczą - siewnik, który przyjęto do użytkowania w dniu 16 kwietnia 2013 r. Zakupiony środek trwały o wartości 244.000,00 jest użytkowany przez jeden miesiąc w roku: maj - w sezonie najmu siewnika do siewu nasion kukurydzy. Wnioskodawca przyjął amortyzację sezonową, tzn. odpisów amortyzacyjnych dokonuje się wyłącznie w okresie wykorzystywania środka trwałego oraz zastosował amortyzację degresywną.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wskazać należy, iż w 2013 r. (w pierwszym roku użytkowania), przyjmując, że Wnioskodawca wprowadził środek trwały do ewidencji przed sezonem (tekst jedn.: w kwietniu 2013 r.), amortyzację tegoż środka trwałego (siewnika) należy ustalić w następujący sposób:

* wartość początkowa środka trwałego x stawka rocznej amortyzacji x współczynnik 2,0 wg metody degresywnej = roczna kwota odpisów amortyzacyjnych za rok 2013,

* roczna kwota odpisów amortyzacyjnych w sezonie: 1 miesiąc (ilość miesięcy wykorzystywania środka trwałego) = miesięczny odpis amortyzacyjny w sezonie.

Biorąc pod uwagę fakt, iż siewnik jest wykorzystywany tylko w maju, a jego oddanie do używania nastąpiło przed sezonem, to Spółka była uprawniona do zarachowania w koszty podatkowe maja br. wartości rocznego odpisu amortyzacyjnego.

Z uwagi na powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym kwotę amortyzacji rocznej oraz kwotę amortyzacji miesięcznej w pierwszym roku użytkowania środka trwałego (siewnika) wyliczono prawidłowo.

Ponadto, informuje się, iż w zakresie zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja z dnia 30 sierpnia 2013 r. nr ILPB4/423-187/13-3/MC.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.