ILPB4/423-187/10-2/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2010 r. (data wpływu 13 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem usług due diligence - jest prawidłowe.

W dniu 13 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem usług due diligence.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest wielooddziałowym podmiotem gospodarczym, powstałym w 2005 r. z połączenia firm K. S.A. (spółki przejmującej) oraz D. S.A. (spółki przejmowanej). w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, Spółka rozlicza się na podstawie prowadzonych ksiąg handlowych. Spółka prowadzi działalność w wielu obszarach, z których najważniejsze to:

* odzyskiwanie metali towarzyszących rudom miedzi (głównie renu, wykorzystywanego w technice lotniczej),

* produkcja kruszyw drogowych,

* świadczenie usług związanych z szeroko rozumianą galwanotechniką.

Dodatkowo, w chwili obecnej Spółka prowadzi inwestycję zmierzającą do uruchomienia oddziału, służącego przetwarzaniu zużytego sprzętu RTV i AGD i odzyskiwaniu zawartych w nim surowców nadających się do ponownego, gospodarczego wykorzystania.

Zgodnie z przyjętym uchwałą Zarządu Spółki "Planem Strategicznym na lata 2010 - 2014 K. S.A.", Spółka zamierza dywersyfikować ryzyko biznesowe i wykorzystać szanse rynkowe, poprzez m.in.:

* wzmocnienie pozycji znaczącego dostawcy kruszyw na rynkach drogowym i budowlanym,

* uruchomienie instalacji do recyklingu sprzętu RTV - AGD oraz stworzenie systemu jego zbiórki (poprzez pozyskanie sieci stałych dostawców, budowę własnego systemu lub przejęcie istniejącego podmiotu na rynku zbierania i przetwarzania odpadów).

W celu realizacji powyższej strategii, Spółka aktywnie uczestniczyła w organizowanych przez Ministerstwo Skarbu Państwa procesach prywatyzacyjnych. w konsekwencji powyższego, w dniu 14 lipca 2010 r. przedstawiciele Ministerstwa Skarbu Państwa oraz Spółki oficjalnie podpisali umowę sprzedaży Spółce 85 proc. akcji C. S.A. Podmiot ten posiada sieć kilkunastu oddziałów, które w przyszłości mają być wykorzystywane do prowadzenia zbiórek elektroodpadów. Oprócz powyższego, Spółka uczestniczyła także w procesie prywatyzacyjnym Kopalni (głównie w celu wzmocnienia pozycji znaczącego dostawcy kruszyw). Jednak w wyniku decyzji niezależnej od Spółki - podmiot powyższy zostanie zbyty innej firmie.

Uczestnictwo w procesach prywatyzacyjnych, w związku z planami inwestycyjnymi zakupu akcji dwóch ww. podmiotów wiązało się z koniecznością uprzedniego podjęcia wszelkich działań mających na celu zgromadzenie jak największej ilości informacji o potencjalnych inwestycjach. w tym celu Spółka korzystała z zewnętrznych doradców specjalizujących się w transakcjach mających na celu nabycie akcji w spółkach kapitałowych. w ramach przedmiotowego doradztwa poniesiono koszty zakupu usług doradztwa: prawnego, gospodarczego, ekonomicznego, księgowego itp. (tzw. due diligence).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy opisane wyżej wydatki, związane z planowanymi inwestycjami, polegające na zakupie usług due diligence mogą być kosztem podatkowym w momencie ich poniesienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie ze znowelizowanym z dniem 1 stycznia 2007 r. art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...). Powołany art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera katalog wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe zapisy wskazują więc, że wymogami, których łączne spełnienie pozwala na zakwalifikowanie danego wydatku w ciężar kosztów podatkowych, są:

* poniesienie wydatku w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* niezakwalifikowanie danego wydatku do grupy kosztów tzw. negatywnych, to jest nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

Jak wskazano wyżej, obowiązująca obecnie definicja kosztów uzyskania przychodów funkcjonuje w podatku dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2007 r. Zgodnie z nią, kosztem są wydatki poniesione nie tylko w celu osiągnięcia przychodów, ale również w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Przepisy podatkowe nie definiują takich pojęć jak "zachowanie" lub "zabezpieczenie" co powoduje, że niezbędne jest odwołanie się do definicji słownikowych. i tak, "zachowanie" oznacza m.in. "pozostanie w posiadaniu czegoś", natomiast "zabezpieczenie" to "zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie".

Tym samym, aby w przedmiotowej sytuacji poniesiony wydatek na zakup usług due diligence można było uznać za koszt uzyskania przychodu - nie jest konieczne osiągnięcie konkretnego przychodu. Należy natomiast wykazać, iż konkretne działanie Spółki było uzasadnione. Oznacza to, że ocena związku wydatku z prowadzoną działalnością zależy od tego, czy w momencie jego ponoszenia Spółka miała prawo zakładać, iż dany koszt może się obiektywnie przyczynić do osiągnięcia (lub zachowania) przychodów.

Potwierdzeniem powyższych tez jest linia orzecznicza sądów administracyjnych w przedmiotowej materii, zgodnie z którą:

* istotny jest związek przyczynowy pomiędzy wydatkami a przychodem, a mianowicie chodzi o taki związek, gdy poniesienie wydatku mogło mieć potencjalny wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów. Uzyskanie przychodu nie jest w takiej sytuacji warunkiem koniecznym do zaliczenia danego wydatku do kosztów podatkowych, ale niezbędne będzie wykazanie racjonalności działania podatnika (I SA/Op 179/09 z dnia 24 czerwca 2009 r.),

* ustawodawca w żaden sposób nie dał podstaw do zawężania pojęcia kosztów uzyskania przychodów i zaliczania do nich jedynie wydatków bezpośrednio związanych z konkretnymi przychodami (III SA/Wa 870/08 z dnia 25 września 2008 r.).

Przenosząc powyższe na grunt sprawy zauważyć należy, iż wydatki poniesione przez Spółkę na zakup usług due diligence spełniają opisane powyżej warunki, uprawniające do odniesienia ich w ciężar kosztów podatkowych. w szczególności, zabezpieczają one Spółkę przed realizacją inwestycji, która nie spełnia oczekiwań biznesowych Spółki. Sam zaś zakup akcji, zgodnie z planami Spółki wyrażonymi w Jej strategii - ma w przyszłości przyczynić się do osiągnięcia (zabezpieczenia) przychodów, poprzez m.in.

* stworzenie systemu zbiórki zużytego sprzętu RTV - AGD, w celu poddania go recyklingowi i sprzedaży powstałych w ten sposób frakcji odpadów,

* wzmocnienie pozycji Spółki, jako znaczącego dostawcy kruszyw.

Przy czym, ze względu na literalne brzmienie cyt. wyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zwłaszcza użycie przez ustawodawcę zwrotu "w celu osiągnięcia przychodów" nie jest istotne faktyczne osiągnięcie przychodu przez Spółkę, a jedynie to, aby w momencie jego ponoszenia, jej celem było osiągnięcie z tego tytułu przychodu w przyszłości.

Moment zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów reguluje natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4e ustawy, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z uwagi na powyższe, koszty zakupu usług typu due diligence - jako dotyczących całokształtu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej - mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, jako tzw. koszty pośrednie.

Nadmienić należy ponadto, iż przy ustalaniu momentu zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie będzie mieć zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e. Użycie przez ustawodawcę określenia "wydatki na nabycie" oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe. Takimi wydatkami są np. cena zakupu akcji, opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego, związane z ich zakupem. Natomiast wydatki, które Spółka ponosi w związku z planowanym nabyciem akcji w innych podmiotach, takie jak koszty ekspertyz prawnych, gospodarczych, ekonomicznych, księgowych itp. (tzw. due diligence), nie są kosztami warunkującymi nabycie tych akcji, zatem nie znajdą wobec nich zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, celem planowanych inwestycji było wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki oraz zwiększenie ilości oddziałów realizujących kluczowe dla Spółki działania, a co za tym idzie stworzenie nowych oraz zabezpieczenie już istniejących źródeł przychodów. Dodać ponadto należy, iż stanowisko przedstawione we wniosku oparto m.in. na interpretacjach: nr IPPB3/423-1593/08-2/ER z dnia 12 stycznia 2009 r., nr IPPB3/423-88/09-4/JG z dnia 17 kwietnia 2009 r. i nr IP-PB3-423-170/07-2/MŚ z dnia 7 listopada 2007 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz nr lLPB3/423-135/08-2/EK z dnia 19 maja 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.