ILPB4/423-163/13-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2013 r. (data wpływu 13 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia zobowiązania pożyczkowego w wyniku konfuzji (pytanie nr 3) - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych:

* likwidacji spółki komandytowej (pytanie nr 1),

* rozwiązania spółki komandytowej (pytanie nr 2),

* wygaśnięcia zobowiązania pożyczkowego w wyniku konfuzji (pytanie nr 3).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność w branży restauracyjnej.

Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki komandytowej i będzie posiadał wobec niej zobowiązanie z tytułu pożyczki.

W przyszłości, wspólnicy spółki komandytowej, mogą podjąć decyzję o zakończeniu jej działalności poprzez:

i. likwidację, lub

ii. rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego.

Rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego może nastąpić w konsekwencji podjęcia jednomyślnej uchwały wspólników spółki komandytowej w sprawie zakończenia jej działalności. Powyższe będzie możliwe ze względu na fakt, iż umowa spółki komandytowej będzie przewidywała dwa tryby ustania bytu prawnego spółki komandytowej - likwidację oraz rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Umowa spółki komandytowej będzie przewidywała, iż w przypadku rozwiązania spółki w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników i zawarcia porozumienia w sprawie zakończenia działalności spółki nie przeprowadza się likwidacji.

W przypadku zakończenia działalności spółki komandytowej (w drodze likwidacji, czy też jej rozwiązania) wspólnicy spółki komandytowej ustalą pomiędzy sobą w szczególności zasady podziału majątku spółki komandytowej, w tym środków pieniężnych oraz innych składników majątku.

W momencie rozpoczęcia procesu likwidacji lub rozwiązania spółki komandytowej będzie ona wierzycielem Wnioskodawcy z tytułu udzielonej pożyczki, z kolei zaś Wnioskodawca będzie zobowiązany z tytułu tej samej umowy pożyczki.

W związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki komandytowej, Wnioskodawca otrzyma przypadającą na Niego, uzgodnioną część majątku spółki komandytowej. W szczególności, na rzecz Wnioskodawcy zostanie przekazana wierzytelność pożyczkowa spółki komandytowej wobec Wnioskodawcy. Zgodnie z zasadami prawa cywilnego, w rezultacie dojdzie do tzw. konfuzji wierzytelności i zobowiązania po stronie Wnioskodawcy, czyli wygaśnięcia zobowiązania pożyczkowego z uwagi na tożsamość wierzyciela i zobowiązanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, iż:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 1 i 2 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 19 lipca 2013 r. nr ILPB4/423-163/13-2/MC i nr ILPB4/423-163/13-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie zobowiązania pożyczkowego Wnioskodawcy w wyniku konfuzji, na skutek otrzymania wierzytelności pożyczkowej przez Wnioskodawcę w związku z likwidacją, bądź rozwiązaniem spółki komandytowej nie doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Skutki podatkowe konfuzji.

Rozważana likwidacja lub rozwiązanie spółki komandytowej bez przeprowadzenia likwidacji będzie skutkowało otrzymaniem przez Wnioskodawcę pewnych składników majątku (w tym również wierzytelności pożyczkowej wobec Wnioskodawcy). W konsekwencji powyższego, dojdzie do konfuzji wierzytelności i zobowiązania z tytułu umowy pożyczki, w wyniku której wzajemne prawa i obowiązki z tego tytułu ulegną wygaśnięciu z mocy prawa.

W ocenie Wnioskodawcy, konfuzja, jako sposób wygaśnięcia zobowiązania, jest neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie podmiotu, którego zobowiązanie wygasło w wyniku konfuzji.

Jak Spółka już wskazywała, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodów. Jednakże, zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie przyjmuje się, iż przychodem jest każde, trwałe przysporzenie majątkowe, które na mocy art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie jest wyłączone z opodatkowania wolą ustawodawcy.

Powyższe potwierdza przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 25 stycznia 2011 r. sygn. I SA/Wr 1294/10, gdzie wskazano, iż: "Sąd zauważa na wstępie, że w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie istnieje ustawowa, klasyczna (równościowa) definicja przychodu. Istniejące w niej przepisy wskazujące, co jest przychodem z danego źródła, uznać należy za przypadki definicji cząstkowych, wskazujących jedynie co jest przychodem z tego właśnie, konkretnego źródła. Przepisy te wskazują zatem na dwa aspekty przychodu. Po pierwsze chodzi o aspekt pozytywny: przychodem jest trwałe i jednocześnie nieodwołalne (te cechy przychodu wynikają z doktryny i orzecznictwa) realne przysporzenie majątkowe (przyrost rozumiany w sensie potocznym, czyli zmiana in plus w wartości majątku). (...) Organ uznał, że przychód Spółki cechuje jedynie aspekt negatywny, tzn. że wystąpiło tu zwolnienie ze zobowiązania wypłaty wynagrodzenia, czyli że w sprawie wystąpił drugi aspekt przychodu".

Spółka pragnie wskazać, iż zasadniczo na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej: k.c.), dopuszczalne są różne sposoby wygaśnięcia zobowiązań, między innymi poprzez ich zapłatę, przedawnienie, umorzenie, czy też konfuzję.

Należy zaznaczyć, iż na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostały określone konsekwencje niektórych form wygaśnięcia zobowiązań. W szczególności, regulacje takie zostały przewidziane dla sytuacji umorzenia, czy też przedawnienia zobowiązań.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy, przychodem jest w szczególności wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów).

Pomimo, iż ustawodawca na gruncie ww. ustawy nie zdefiniował pojęcia "umorzenia zobowiązania" należy przyjąć, iż jest ono tożsame z instytucją zwolnienia z długu, przewidzianą w art. 508 k.c., zgodnie z którym zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Mając na uwadze powyższe, trwałe przysporzenie majątkowe uzyskane przez dłużnika w związku z brakiem konieczności zapłaty zobowiązania na rzecz wierzyciela, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie skutkowało koniecznością rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu. Podobnie, przedawnienie zobowiązań, skutkujące brakiem konieczności świadczenia przez dłużnika będzie związane z koniecznością rozpoznania przez dłużnika przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w Jego ocenie, do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie będzie miał zastosowania art. 508 k.c., gdyż o uznaniu zobowiązania za umorzone w całości lub w części będzie decydować spełnienie dwóch istotnych przesłanek: oświadczenia woli wierzyciela o zwolnieniu dłużnika z długu oraz oświadczenie dłużnika, iż zwolnienie to przyjmuje.

W ocenie Wnioskodawcy, podkreślenia wymaga fakt, iż konfuzja jest inną instytucją prawa cywilnego od instytucji zwolnienia z długu przewidzianej art. 508 k.c., która ma miejsce z mocy prawa. Konfuzja wierzytelności i długu prowadzi do unicestwienia zobowiązania bez decyzji stron, na skutek określonego zdarzenia (np. połączenia, likwidacji spółek, czy też otrzymania przez wspólnika majątku likwidacyjnego spółki). Tym samym, w ocenie Spółki, konfuzja jest neutralna podatkowo i nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po Jej stronie, gdyż nie uzyskuje Ona żadnego przysporzenia majątkowego.

Tym samym, nie jest spełniona żadna z przesłanek (ani pozytywna, ani negatywna) do powstania przychodu, o których mowa była w przywołanym przez Spółkę powyżej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż tożsame stanowisko w zakresie neutralności podatkowej konfuzji dla podmiotu, którego zobowiązanie w jej wyniku wygasa, zaprezentował między innymi:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietna 2009 r. sygn. IPPB3/423-95/09-2/MS, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż: "Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z wygaśnięciem umowy pożyczki na skutek konfuzji związanej z otrzymaniem majątku likwidacyjnego od C",

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. ILPB3/423-1066/09-2/EK, gdzie wskazano, iż: "wygaśnięcie zobowiązań w wyniku połączenia w jednej osobie wierzyciela i dłużnika, co do zasady, nie skutkuje powstaniem (po połączeniu) u spółki przejmującej przychodu podlegającego opodatkowaniu. (...) Eliminacja wzajemnych rozrachunków nie ma zatem bezpośrednich implikacji podatkowych. (...) w konsekwencji, Wnioskodawca w wyniku planowanego połączenia spółek przez przejęcie, nie będzie zobowiązany do wykazania przychodu podlegającego opodatkowaniu w wysokości wynikającej ze wzajemnych rozliczeń (eliminacji wzajemnych rozrachunków - należności i zobowiązań)",

* Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2012 r. sygn. ILPB3/423-181/12-4/JG, w której potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż: "wygaśnięcie zobowiązania pożyczkowego Spółki w wyniku konfuzji, będącej rezultatem rozważanej likwidacji Pożyczkodawcy i wydania majątku likwidacyjnego, w tym wierzytelności pożyczkowej, nie doprowadzi do powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, konfuzja wierzytelności i zobowiązania z tytułu pożyczki, która nastąpi w związku z otrzymaniem przez Niego wierzytelności pożyczkowej w konsekwencji likwidacji lub rozwiązania spółki komandytowej, nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji, stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto, należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem Organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.