ILPB4/423-13/11-3/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2011 r. (data wpływu 4 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych - jest prawidłowe.

W dniu 4 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 1 kwietnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług specjalistycznych w dziedzinie oprogramowania i doradztwa IT.

26 marca 2010 r. Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE). Zezwolenie obejmuje działalność Spółki w zakresie usług związanych z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane, z wyjątkiem usług instalowania komputerów i urządzeń peryferyjnych oraz usługi przetwarzania danych, zarządzania stronami internetowymi i usługi podobne, jak również usługi portali internetowych.

W chwili obecnej, ze względu na istniejące od momentu założenia uwarunkowania organizacyjne, działalność Spółki objęta zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE prowadzona jest w siedzibie zlokalizowanej na terenie SSE oraz w lokalizacji w G. (tj. poza obszarem SSE).

Spółka zamierza opracować rozwiązanie, które umożliwi Jej wydzielenie dochodu generowanego na terenie SSE oraz w lokalizacji w G. Jednak nie jest w stanie określić, kiedy przedmiotowe zmiany zostaną wprowadzone.

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z niemożnością wyodrębnienia dochodu osiąganego wyłącznie na terenie SSE, Spółka może rozpocząć korzystanie ze (rozliczanie) zwolnienia podatkowego, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie zezwolenia na działalność w SSE, po wprowadzeniu koniecznych zmian organizacyjnych, pomimo, że:

* Spółka uzyskała zezwolenie w dniu 26 marca 2010 r.,

* Spółka faktycznie rozpoczęła działalność na terenie SSE i uzyskała już dochody z działalności na terenie SSE.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest rozpoczęcie korzystania ze zezwolenia podatkowego, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie zezwolenia na działalność w SSE dopiero w momencie wprowadzenia zmian niezbędnych do wyodrębnienia dochodu strefowego, pomimo, iż w okresie wcześniejszym (od obowiązywania zezwolenia) Spółka uzyska przychody z działalności objętej zezwoleniem.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 1994 r. Nr 123, poz. 600 z późn. zm., dalej: ustawa o SSE), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przez osoby prawne są zwolnione od podatku dochodowego, na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności w strefie, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Dodatkowo, zgodnie z art. 17 ust. 4 tej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 ustawy, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych przysługuje podatnikom, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

* dochody zwolnione z podatku uzyskiwane są wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie SSE,

* działalność gospodarcza będąca źródłem tych dochodów musi być prowadzona na podstawie zezwolenia na działalność w SSE,

* wielkość zwolnienia podatkowego (jako formy pomocy publicznej) nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dopuszczalnej dla poszczególnych obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy (wysokość tą określają odrębne przepisy).

Z powyżej wskazanego przepisu nie wynika, od kiedy podatnik może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego przysługującego mu na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE.

Dodatkowo podkreślić należy, że:

* zwolnienie przewidziane przez art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma charakter uprawnienia, a nie obowiązku,

* moment otrzymania zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej wyznacza jedynie pierwszy możliwy moment rozpoczęcia korzystania ze zwolnienia (§ 5 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych stanowi, iż "zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej" i analogicznie, zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy, z którego skorzysta Spółka, przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej z zastrzeżeniem innych warunków),

* w praktyce można prowadzić działalność w strefie, ale opodatkowywać wszystkie swoje dochody tzn. nie korzystać jeszcze ze zwolnienia podatkowego.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, ze względu na strukturę organizacyjną i globalne standardy polityki finansowej obowiązujące w Grupie, Spółka nie jest w stanie na chwilę obecną, zgodnie z art. 17 ust. 4 w związku z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyodrębnić dochodu uzyskiwanego z działalności wykonywanej wyłącznie na terenie SSE.

Spółka prowadzi działalność na podstawie zezwolenia począwszy od dnia 26 marca 2010 r., przy czym pierwsze dochody dające prawo do korzystania ze zwolnienia uzyskała w czerwcu 2010 r. Jednocześnie, do dnia dzisiejszego Spółka nie spełniła przesłanki z art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. dochód podlegający prawu do zwolnienia z opodatkowania nie pochodzi wyłącznie z działalności w specjalnej strefie ekonomicznej.

W związku z powyższym, Spółka od dnia faktycznego uzyskania prawa do korzystania ze zwolnienia niezmiennie uiszcza zaliczki na poczet podatku dochodowego od osób prawnych, uznając swoją obecną sytuację jako nie dającą podstaw do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia.

Uzasadniając swoje stanowisko, Spółka wskazuje na literalne brzmienie art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym "zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy". Tym samym, Wnioskodawca uznaje, że przywilej uzyskany na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy ma charakter uprawnienia, z którego Spółka może (ale nie musi) skorzystać dopiero w momencie, gdy będzie w stanie określić, jaka część dochodu generowana jest na terenie SSE. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzależniają bowiem moment od którego Spółka może korzystać z przysługującego Jej zwolnienia od spełnienia wskazanych w nich warunków, a nie od momentu otrzymania zezwolenia, czy też rozpoczęcia działalności.

Podobnie przytoczone wcześniej przepisy rozporządzenia w sprawie pomocy publicznej określają jedynie ramowy okres do korzystania z uprawnienia, tj. od dnia uzyskania zezwolenia do wyczerpania limitu maksymalnej dopuszczalnej pomocy. Jednak warunkiem koniecznym pozostaje zawsze to, że dochody podlegające zwolnieniu muszą pochodzić z działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej. W chwili obecnej, prowadząc działalność gospodarczą objętą zezwoleniem SSE na terenie SSE oraz poza nią i nie będąc w stanie wyodrębnić dochodu z działalności na terenie SSE Spółka nie spełnia tego warunku. Nie może zatem korzystać z zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, skorzystanie z ulgi w sytuacji, kiedy Spółka de facto uzyskuje dochód z działalności w strefie, jak i poza nią obarczone jest zbyt dużym ryzykiem złożenia zeznania podatkowego niezgodnego ze stanem faktycznym. Spółka skorzysta z uprawnienia zwolnienia podatkowego z momentem wydzielenia organizacyjnego i księgowego działalności prowadzonej w ramach SSE oraz lokalizacji w G, co wymaga przeprowadzenia zmian w zakresie struktury organizacyjnej i polityki finansowej.

W chwili obecnej Spółka nie jest w stanie określić, kiedy wprowadzone zostaną konieczne zmiany.

Wnioskodawca uznaje, że rozpocznie korzystanie ze zwolnienia podatkowego w ramach działalności w strefie z momentem uzyskania odrębności księgowej i organizacyjnej w stosunku do działalności pozastrefowej, co nie ma wpływu na datę końcową korzystania z uprawnienia, tj. wyczerpania wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 z późn. zm.), zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej.

Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy przysługuje począwszy od miesiąca, w którym przedsiębiorca rozpoczął ponoszenie kosztów pracy, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, przy spełnieniu warunków, o których mowa w § 3 ust. 6 (§ 5 ust. 3).

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 i 3, przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy (§ 5 ust. 5).

Przy ustalaniu wielkości zwolnienia od podatku dochodowego, przysługującego przedsiębiorcy prowadzącemu działalność na terenie strefy za pośrednictwem jednostki organizacyjnej, o której mowa w ust. 5, przepisy art. 25 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych albo art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych stosuje się odpowiednio (§ 5 ust. 6).

Mając na uwadze powyższe przepisy, należy przede wszystkim podkreślić, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie z wykładnią językową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka, prowadząca działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług specjalistycznych w dziedzinie oprogramowania i doradztwa IT, uzyskała 26 marca 2010 r. zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. W chwili obecnej, ze względu na istniejące od momentu założenia uwarunkowania organizacyjne, działalność Spółki objęta zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie SSE prowadzona jest w siedzibie zlokalizowanej na terenie SSE oraz w lokalizacji w G, (tj. poza obszarem SSE). Spółka zamierza opracować rozwiązanie, które umożliwi Jej wydzielenie dochodu generowanego na terenie SSE oraz w lokalizacji w G,. Jednak nie jest w stanie określić, kiedy przedmiotowe zmiany zostaną wprowadzone.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, iż w związku z niemożnością wyodrębnienia dochodu osiąganego wyłącznie na terenie SSE, Spółka może rozpocząć korzystanie ze zwolnienia podatkowego, wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, po wprowadzeniu koniecznych zmian organizacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.