ILPB3/423-99/10-3/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku (brak daty wypełnienia wniosku, data wpływu 22 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania za koszt uzyskania przychodów nie w pełni umorzonej wartości podsektora w momencie jego likwidacji - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z utrzymaniem zamkniętego i rekultywowanego podsektora,

* uznania za koszt uzyskania przychodów nie w pełni umorzonej wartości podsektora w momencie jego likwidacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność w zakresie składowania i gospodarowania odpadami. Składowisko odpadów prowadzone przez Spółkę podzielone jest na kwatery o numerach 1 i 2. Eksploatacja kwatery nr 1 o powierzchni 2,00 ha została ostatecznie zakończona dnia 15 lutego 2008 r. z dniem 16 lutego 2008 r. Spółka rozpoczęła przyjmowanie odpadów do kwatery nr 2, która ma powierzchnię 10,00 ha. w związku z ogromną powierzchnią kwatery nr 2 oraz trudnościami ekonomicznymi w zagospodarowaniu tej kwatery w całości, została ona podzielona na 5 sektorów, które następnie zostały podzielone na mniejsze podsektory (sektor 1 na podsektory 1A, 1B, 1C, 1D, 1E). w chwili obecnej eksploatacja podsektora 1A w sektorze 1 w kwaterze nr 2 jest zakończona, czasza została zasypana piaskiem, zamknięto podsektor i rozpoczęto rekultywację terenu w obszarze zamkniętego podsektora. Formalnie i faktycznie podsektor 1A jako środek trwały został zlikwidowany.

Obecnie odpady przyjmowane są przez Spółkę wyłącznie do podsektora 1B w sektorze 1 kwatery nr 2. Podział sektorów na odrębne podsektory ma swoje uzasadnienie faktyczne, bowiem Spółka po kolei będzie zapełniała odpadami każdy podsektor aż do całkowitego jego zapełnienia, po czym nastąpi zasypanie danego podsektora. Zamknięcie podsektora będzie się łączyło z otwarciem kolejnego podsektora. Na Spółce ciąży obowiązek utrzymywania i monitorowania zamkniętego podsektora przez okres 50 lat od daty zamknięcia, na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach oraz rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 24 marca 2003 r. w sprawie szczegółowych wymagań dotyczących lokalizacji, budowy, eksploatacji i zamknięcia, jakimi powinny odpowiadać poszczególne typy składowisk odpadów. Spółka musi zatem ponieść znaczne koszty związane z wypełnieniem ustawowych obowiązków przeprowadzenia zamknięcia danego podsektora składowiska, rekultywacji terenu oraz utrzymania zamkniętego (zlikwidowanego jako środek trwały) podsektora. Wskazać należy, że każdy podsektor stanowi odrębny środek trwały, ujęty w prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych. Zamykany podsektor, w rozumieniu rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych stanowi obiekt inżynierii lądowej. Od dnia wprowadzenia budowli do ewidencji środków trwałych, podsektor jako budowla, podlega amortyzacji, której okres jest dłuższy niż faktyczny okres funkcjonowania i wykorzystywania tego środka trwałego przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie drugie. Wniosek Spółki w zakresie pytania pierwszego został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 15 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-99/10-2/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tejże ustawy. a zatem, wszystkie poniesione przez Spółkę wydatki po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami. w niniejszej sprawie Spółka, ze względu na charakter prowadzonej działalności gospodarczej, a także mając na względzie konieczność należytego wypełniania obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów Prawa ochrony środowiska, zobowiązana jest ponieść koszty utrzymania i monitorowania zamkniętego podsektora składowiska odpadów. Celem tych działań jest zapewnienie bezpieczeństwa dla zdrowia ludzi i środowiska, a w szczególności zapobieganie zanieczyszczeniu wód, gleby i powietrza, poprzez obserwację wpływu zamkniętego podsektora składowiska na środowisko. Koszty te, co prawda nie wykazują bezpośrednio związku z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami, nie mniej jednak dotyczą one całokształtu działalności Spółki, tym samym stanowią koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, o ile nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 tej ustawy. Spółka stoi zatem na stanowisku, że wydatki związane z zamknięciem podsektora składowiska, rekultywacją terenu oraz utrzymaniem zamkniętego podsektora, stanowią koszty uzyskania przychodów będące kosztami bieżącej działalności Spółki w momencie ich poniesienia.

Zamknięty podsektor, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie środków trwałych, stanowi obiekt inżynierii lądowej (Grupa 2 KŚT). Zamknięcie tego podsektora uznać należy za likwidację takiej budowli, a zatem likwidację środka trwałego przed całkowitym umorzeniem jego wartości. Zdaniem Spółki, nieumorzona wartość środka trwałego (podsektora) w momencie jego likwidacji stanowi koszty uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych. Za tym stanowiskiem przemawia brzmienie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że nie uważa się za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności. a zatem, a contrario należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów będzie strata, powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność z przyczyn innych, niż zmiana rodzaju działalności Przesłanką uznania za koszt uzyskania przychodu jest także to, że likwidacja środka trwałego nastąpić musi w całości, a nie w części. w niniejszej sprawie, zamknięcie podsektora kończy jego byt faktyczny i nie ma innej formy likwidacji tego typu budowli. Likwidacja środka trwałego nie jest związana ze zmianą rodzaju działalności Spółki, a zatem nie ma tutaj zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 6, wyłączający możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych. Wobec powyższego, Spółka uważa, że i ponoszone przez Nią koszty związane z zamknięciem, rekultywacją oraz utrzymaniem zamkniętego podsektora, jak i nie w pełni umorzona wartość środka trwałego (podsektora) stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami.

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Kosztami takimi będą koszty związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa. Podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami jest istotny z punktu widzenia terminu odniesienia ich do kosztów podatkowych.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

W art. 16 ust. 1 tejże ustawy ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z zastosowania wykładni a contrario tego przepisu przyjąć należy, że kosztem uzyskania przychodów będą straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane.

Natomiast, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest wystąpienie zmiany rodzaju działalności powodującej utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej.

Dla podatkowej kwalifikacji strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych decydującym pozostaje ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało rezygnacją przez podatnika z prowadzenia określonego rodzaju działalności, w której to działalności wykorzystywany był ten likwidowany środek trwały.

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego należy wnioskować, iż obowiązek utrzymania i monitorowania zlikwidowanego (zamkniętego i zasypanego) środka trwałego w postaci podsektora składowiska odpadów został podyktowany nałożonym obowiązkiem ustawowym i nie jest związany ze zmianą rodzaju działalności.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty związanej z likwidacją tego środka trwałego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.