ILPB3/423-919/09-4/EK - Możliwość dokonania przez spółkę z o.o. jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych w postaci placu manewrowego i autobusu oraz zaliczenia tych odpisów jednorazowo do kosztów podatkowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2009 r. (data wpływu 13 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej placu manewrowego i autobusu oraz zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 13 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca został utworzony na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 27 listopada 2008 r. w sprawie utworzenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Miejski Zakład Komunikacji, która mówi, że tworzy się z dniem 1 stycznia 2009 r. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez przekształcenie zakładu budżetowego, przedmiotem jej działalności będzie przede wszystkim wykonywanie zadań w zakresie transportu zbiorowego, kapitał zakładowy spółki zostanie pokryty składnikami mienia pozostałymi po likwidacji zakładu budżetowego według załączników do uchwały, wszystkie udziały obejmuje Miasto i Gmina, spółka wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego.

Przekształcenie zostało dokonane na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. f) ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) i art. 9 oraz art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) w związku z uchwałą Rady Miejskiej z dnia 28 lutego 2008 r. w sprawie likwidacji zakładu budżetowego "Miejski Zakład Komunikacji" w celu przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Należności i zobowiązania zakładu budżetowego przejęła nowo utworzona spółka.

Wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą podatku należnego od towarów i usług w 2008 r. w Miejskim Zakładzie Komunikacji zakładzie budżetowym wyniosły 2.959.056,65 zł. Spółka chce w tym roku wybudować plac manewrowy o wartości netto około 40.000 zł oraz zakupić autobus o wartości netto 200.000 zł. Spółka chce jednorazowo zaliczyć w koszty podatkowe koszt wybudowania tego placu (środek trwały z grupy 2 Klasyfikacji Środków Trwałych) i koszt zakupu tego autobusu (grupa 7 KŚT), jako jednorazową amortyzację zgodnie z art. 16k ust. 7. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi sprzedaż opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może dokonać jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej placu manewrowego i autobusu i koszt ten zaliczyć jednorazowo do kosztów podatkowych...

Zdaniem Wnioskodawcy, może On dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego placu manewrowego wybudowanego w 2009 r. i autobusu zakupionego w 2009 r. i zaliczyć te koszty (razem około 240.000 zł) do kosztów podatkowych, ponieważ nie przekraczają one w 2009 r. kwoty 100.000 euro (338.000 zł). Zgodnie z art. 15 ust. 6, kosztem uzyskania przychodów są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Artykuł 16a mówi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Artykuł 16k ust. 7 mówi, że jednorazowe odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji, z wyjątkiem samochodów osobowych, mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu przez podatników, którzy rozpoczęli działalność, z wyjątkiem tych, którzy zostali utworzeni m.in. w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału, oraz mali podatnicy, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 100.000 euro łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych.

W opinii Spółki, nie może Ona dokonać jednorazowych odpisów amortyzacyjnych jako podatnik rozpoczynający działalność, ponieważ została utworzona z dniem 1 stycznia 2009 r. w wyniku przekształcenia z zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, ale może dokonać tego odpisu jako mały podatnik.

O tym, kogo uważa się za małego podatnika mówi art. 4a ust. 10 ustawy.

Za małego podatnika uważa się podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej 1.200.000 euro. Ponieważ Spółka jest następcą prawnym po zlikwidowanym zakładzie budżetowym, Wnioskodawca uważa, że określenie wielkości przychodu w poprzednim roku podatkowym odnosi się do uzyskanych przychodów w 2008 r. w zakładzie budżetowym, które nie przekroczyły kwoty 1.200.000 euro (4.053.000 zł) i w związku z tym Spółka jest małym podatnikiem. w związku z tym, Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych jednorazowy odpis amortyzacyjny od przewidywanych zakupów w 2009 r. środków trwałych o wartości początkowej powyżej 3.500 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei, na podstawie art. 16k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3 - 8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

Zaznaczyć przy tym należy, iż w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 69, poz. 587), w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 r. i 2010 r. kwota limitu odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 22k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 16k ust. 7 ustawy zmienianej w art. 2, wynosi 100.000 euro w każdym z tych lat podatkowych.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 16k ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w ust. 7, nie wcześniej niż w miesiącu, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (...). Ustęp 9 tego artykułu stanowi natomiast, że przy określaniu limitu, o którym mowa w ust. 7, nie uwzględnia się odpisów amortyzacyjnych od nieprzekraczającej 3.500 zł wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16f ust. 3.

Z metody amortyzacji, polegającej na jednorazowym zaliczeniu w koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie środków trwałych do wartości 50.000 euro, mogą zatem skorzystać dwie grupy podmiotów:

Jednocześnie, zgodnie z przepisami art. 16k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni:

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Spółka została utworzona poprzez przekształcenie zakładu budżetowego, m.in. na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.). w związku z uchwałą Rady Miejskiej, dokonano likwidacji zakładu budżetowego w celu przekształcenia w spółkę z o.o.

Ustawowa konstrukcja przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę kapitałową polega na likwidacji zakładu budżetowego w celu utworzenia spółki, do której zostaje wniesione pozostałe po likwidacji zakładu budżetowego mienie jako wkład na pokrycie kapitału. Przekształcenie zakładu budżetowego niemającego osobowości prawnej w osobę prawną, tj. w spółkę kapitałową, regulują przepisy ustawy o gospodarce komunalnej, które stanowią m.in., że spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce komunalnej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2009 r.).

Nadmienić przy tym należy, że z dniem 1 stycznia 2010 r. zmianie uległo brzmienie powołanego powyżej art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce komunalnej. Zgodnie z tym przepisem, Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego. Jednakże, z uwagi na fakt, iż Spółka utworzona została w 2009 r. poprzez przekształcenie zakładu budżetowego, zmiana treści ww. przepisu nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Przy transformacji zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego, występują zatem takie okoliczności jak:

- wszystkie te okoliczności składają się na formułę przekształcenia.

W doktrynie opisującej różne formy przekształceń można natomiast wyróżnić:

Przekształcanie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja podmiotu przekształcanego (zakładu budżetowego) przy sukcesji pod tytułem ogólnym.

Zgodnie z art. 93b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zasady sukcesji praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego mają również zastosowanie do przekształceń zakładów budżetowych.

W odniesieniu do amortyzacji, sukcesja ta polega na przenoszeniu wartości początkowych środków trwałych oraz kontynuacji metod ich amortyzacji, w tym bowiem przypadku przy przekształceniu formy prawnej, podatnik powstały w wyniku przekształcenia ustala wartość początkową przejętych środków trwałych w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych podmiotu przekształconego oraz kontynuuje zasady ich amortyzacji (art. 16g ust. 9 i art. 16h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Zakres sukcesji może być ograniczony szczególnymi uregulowaniami, wynikającymi z odrębnych ustaw, m.in. z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. z literalnego brzmienia art. 16k ust. 11 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż przepisy podatkowe wykluczają możliwość dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16k ust. 7 tej ustawy, przez podatników powstałych w wyniku przekształcenia, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do opisanego zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, iż powstała w wyniku przekształcenia zakładu budżetowego Spółka z o.o. nie może dokonać jednorazowego odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej placu manewrowego oraz autobusu, w roku podatkowym, w którym została utworzona.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, iż w pozostałym zakresie wniosku wydane zostały odrębne interpretacje indywidualne, i tak:

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.