ILPB3/423-822/09-3/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów i momentu ich potrącalności - jest prawidłowe.

W dniu 23 września 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem w dniu 6 października 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* kosztów uzyskania przychodów i momentu ich potrącalności,

* przychodów i ich ujęcia podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka zawarła z W. GmbH z siedzibą w N... umowę, na podstawie której Spółka wykonuje bezpośrednio na zlecenie W. GmbH dachy i akcesoria samochodowe (dalej: umowa). Spółka nabywa surowce, materiały i komponenty potrzebne do wykonania zamówienia zarówno po cenach ustalonych w walutach obcych, jak i w PLN. Działalność gospodarcza Spółki ogranicza się do wykonywania zleceń produkcyjnych na rzecz W. GmbH.

Spółka wytwarza produkty pod konkretne zamówienie W. GmbH, które W. GmbH otrzymuje od klientów zewnętrznych, zgodnie procesem produkcji, instrukcjami i wymogami techniczno-jakościowymi określonymi przez W. GmbH. Wykonane produkty Spółka pakuje i wysyła do miejsca wskazanego przez W. GmbH. Koszty transportu ponosi W. GmbH lub klient zewnętrzny. Spółka ponosi odpowiedzialność za wykonane przez Nią produkty. Intencją stron umowy jest przekazanie Spółce funkcji produkcyjnych i obciążenie Ją wyłącznie kosztami produkcji. Spółka ponosi część wydatków i uzyskuje część przychodów w walutach obcych. Wydatki ponoszone w walutach obcych są w znacznej części związane z transakcjami z dostawcami Spółki innymi niż W. GmbH.

Różnice kursowe zarówno w zakresie kosztów i przychodów wpływają na rentowność Spółki, która jest obciążona ryzykiem kursowym. Ze względu na ograniczenie funkcji Spółki do produkcji, strony umowy postanowiły wbudować w umowę instrument finansowy pozwalający na uzyskanie przez Spółkę rentowności na określonym poziomie adekwatnym do wykonywanych przez Spółkę funkcji produkcyjnych. Ponieważ wahania rentowności Spółki związane są głównie z rozliczaniem transakcji w walutach obcych w umowie postanowiono, że wszelkie różnice kursowe powstałe w Spółce rozliczane będą na koniec roku podatkowego (którym jest rok kalendarzowy) w ten sposób, że jeżeli Spółka w danym roku podatkowym poniesie straty z tytułu różnic kursowych, tzn. gdy zrealizowane przez Spółkę ujemne różnice kursowe przekroczą dodatnie różnice kursowe, Spółka obciąży W. GmbH tymi stratami. w sytuacji odwrotnej, w przypadku gdy w danym roku podatkowym Spółka zrealizuje zyski z tytułu różnic kursowych, jest Ona zobowiązana zapłacić spółce W. GmbH kwotę odpowiadającą równowartości tych zysków kursowych. Płatności te nie są związane z żadną transakcją usługową, czy towarową Spółki, ani nie są związane z konkretnym zakupem lub sprzedażą. o tym, czy Spółka uzyska od W. GmbH płatność, czy też sama będzie musiała dokonać płatności na rzecz W. GmbH, decydują faktyczne straty lub zyski Spółki na transakcjach, których wartość wyrażona jest w walucie obcej. W. GmbH jest zatem obciążana ryzykami kursowymi Spółki i jest beneficjentem ewentualnych zysków kursowych Spółki. Ewentualne zyski z tytułu różnic kursowych zrealizowane przez Spółkę w danym roku podatkowym, które Spółka wypłaca na rzecz W. GmbH, stanowią wynagrodzenie W. GmbH z tytułu przejęcia ryzyk kursowych, tj. wynagrodzenie za gotowość pokrycia przez W. GmbH ewentualnych strat kursowych zrealizowanych przez Spółkę. Podkreślić należy, że te zyski i straty z tytułu różnic kursowych są związane również z transakcjami Spółki z innymi kontrahentami niż W. GmbH, dlatego nie można ich przypisać do transakcji dostawy wyrobów produkowanych przez Spółkę do W. GmbH, czy do dostaw dokonywanych przez W. GmbH. w umowie postanowiono, że rozliczeniu pomiędzy stronami będą podlegały faktycznie zrealizowane różnice kursowe Spółki.

Z dniem 31 grudnia 2008 r. W. GmbH wystawiła na Spółkę fakturę, którą obciążyła kwotą nadwyżki wykazanych i zrealizowanych przez Spółkę w 2008 r. dodatnich różnic kursowych nad różnicami ujemnymi. Spółka W. GmbH jest zarejestrowanym w Niemczech czynnym podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1 i 2 obejmujące stan faktyczny. Wniosek w części dotyczącej pytania nr 3 obejmującego opis zdarzenia przyszłego rozpatrzony został odrębną interpretacją z dnia 15 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-822/09-4/HS.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zyski zrealizowane przez Spółkę na transakcjach rozliczanych w walutach obcych wypłacane są W. GmbH w zamian za gotowość W. GmbH do pokrycia ewentualnych strat z tytułu różnic kursowych, które Spółka może ponieść w innych latach podatkowych. Wynagrodzenie to jest zatem związane z zabezpieczeniem Spółki przed niekorzystną zmianą różnic kursowych i stanowi, zdaniem Spółki, pośrednie koszty uzyskania przychodów. Zyski z tytułu różnic kursowych przekazywane przez Spółkę na rzecz W. GmbH są bowiem pośrednio związane ze wszystkimi przychodami, jakie Spółka osiąga z prowadzonej działalności gospodarczej oraz zabezpieczają przyszłe źródła przychodów Spółki. Brak zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym mógłby doprowadzić do trudności płatniczych oraz do obniżenia przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Katalog kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 16 ust. 1 jest katalogiem zamkniętym, w którym niewymienione są wydatki na zabezpieczenie przed ryzykiem kursowym. Zdaniem Spółki, wydatki na rzecz W. GmbH z tytułu zrealizowanych zysków na transakcjach rozliczanych w walutach obcych spełniają zatem przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w związku z tym mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych i orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lipca 2008 r. nr IP-PB3/423-564/08-3/MK dotyczącej analogicznego stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, że "w pełni zasadne jest stwierdzenie, że wydatki jakie Wnioskodawca ponosi z tytułu Umowy (umowy hedgingu, której celem jest zabezpieczenie Wnioskodawcy przed ryzykiem kursowym wynikającym ze zmian kursów walut i wyeliminowanie możliwości poniesienia przez Wnioskodawcę strat z tego tytułu - przyp. Spółki) służą jego zabezpieczeniu przed stratami kursowymi, a zatem powinny zostać zaliczone do kosztów podatkowych".

Do wydatków z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym odniósł się również WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 10 grudnia 2008 r. sygn. akt l SA/Ol 470/08. w myśl wyroku wydatki z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym mające związek przyczynowo - skutkowy z osiąganymi przez podatnika przychodami stanowią koszty uzyskania przychodów. Jako uzasadnienie Sąd dodał: "W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. (...) koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie rezultatu, jaki przyniosły w postaci konkretnego przychodu". Cechy te, uprawniające podatnika do zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów posiadają, zdaniem Spółki, przedmiotowe koszty różnic kursowych związane z zabezpieczeniem się przed ryzykiem kursowym i zapewnieniem Spółce określonego poziomu przychodów. Wydatki ponoszone przez Spółkę na zabezpieczenie przed ryzykiem kursowym w danym roku podatkowym mają związek z osiąganymi przez Spółkę przychodami w tym roku podatkowym. Zabezpieczenie się przed ryzykiem kursowym wynika z racjonalności działania Spółki. Celem działalności Spółki jest produkcja pod konkretne zamówienie z materiałów i komponentów dostarczonych przez W. GmbH oraz sprzedaż gotowych produktów z zyskiem. w przypadku znacznych i nieprzewidywalnych wahań kursów walutowych istnieje bardzo duże prawdopodobieństwo, że Spółka nie osiągnie planowanych przychodów i zysków.

Mając powyższe na względzie, zyski z tytułu różnic kursowych przekazywane na rzecz W. GmbH stanowią, zdaniem Spółki, koszty uzyskania przychodów Spółki, jako koszty pośrednio związane z osiąganymi w danym roku podatkowym przychodami, bowiem nie da się ich przyporządkować do konkretnych przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą.

W analizowanym przypadku koszty różnic kursowych dotyczą okresu nieprzekraczającego roku podatkowego, dlatego potrącane są w dacie ich poniesienia. w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku otrzymania faktury uważa się dzień, w którym ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury.

W związku z tym, Spółka powinna zaliczyć wydatki z tytułu zabezpieczenia przed ryzykiem kursowym w dniu zaksięgowania faktury z dnia 31 grudnia 2008 r. wystawionej przez W. GmbH.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism (tj. interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz orzeczenia sądowego) stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.