ILPB3/423-809/09-2/ŁM - Strata powstała na sprzedaży wierzytelności własnej jako koszt uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2009 r. (data wpływu 21 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży wierzytelności własnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 września 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty ze sprzedaży wierzytelności własnej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w zakresie podstawowej działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży wyrobów, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż ta dokumentowana jest fakturami VAT. Wartość sprzedaży netto rozpoznawana jest przez Spółkę jako przychód należny i opodatkowana podatkiem dochodowym.

Z uwagi na trudną sytuację na rynku i konieczność utrzymywania płynności finansowej, Spółka zawiera z wyspecjalizowanymi podmiotami zewnętrznymi umowy faktoringu / forfaitingu. Na podstawie tych umów wierzytelności przysługujące Spółce od nabywców wyrobów - wynikające z faktur sprzedaży (w kwocie brutto) cedowane są - przed datą wymagalności wierzytelności - na rzecz firmy faktoringowej / forfaitingowej. z tego tytułu Spółka otrzymuje od nabywcy wierzytelności kwotę niższą niż wartość nominalna (brutto) zbywanej wierzytelności, co prowadzi do powstania straty z tytułu sprzedaży tej wierzytelności. Powyższe obrazuje przykład:

* wartość wierzytelności brutto wynikająca z faktury sprzedaży wyrobów 122 zł

(w tym: 100 zł - wartość netto, 22 zł - podatek VAT)

* wartość cedowanej wierzytelności na firmę faktoringową / forfaitingową 122 zł

* kwota otrzymana z tytułu sprzedaży wierzytelności 90 zł

* strata na sprzedaży wierzytelności 32 zł

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowym jest stwierdzenie, że Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pełnej straty powstałej na sprzedaży wierzytelności własnej (w przykładzie 32 zł), która powstała w związku z podstawową działalnością gospodarczą Spółki, polegającą na sprzedaży towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniami art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

W ocenie Spółki, przepis powyższy wskazuje, że w przypadku sprzedaży wierzytelności własnych, które rozpoznane zostały jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, brak jest podstaw do ustalania straty podlegającej wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności nie daje podstaw do ustalania wysokości straty przypadającej na sprzedaną wierzytelność w części obejmującej podatek VAT.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że w oparciu o przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (co potwierdza również orzecznictwo), ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wartość nominalną wierzytelności (brutto), która została sprzedana na rzecz firmy faktoringowej / forfaitingowej, a która to powstała pierwotnie w wyniku opodatkowanej sprzedaży wyrobów / usług Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatki ponoszone przez podatników podlegają więc zaliczeniu do kosztów podatkowych, jeżeli zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów, czyli ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody oraz mają one związek z prowadzoną działalnością.

Warunkiem zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest również to, aby dany wydatek nie był zawarty w katalogu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 39 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym, mamy do czynienia ze zbyciem przez Spółkę wierzytelności "własnej". Spółka wskazała, iż otrzymuje od nabywcy wierzytelności kwotę niższą niż wartość nominalna (brutto) zbywanej wierzytelności. w tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek należny VAT nie stanowi przychodu podatkowego. w związku z tym, przychód należny, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, stanowi kwota netto sprzedaży, tj. kwota brutto pomniejszona o podatek VAT.

Wierzytelność stanowi uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar. Przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) w tytule IX, dziale i (art. 509-518) przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności.

Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem). Zgoda dłużnika nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba że strony w pierwotnej umowie tak postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane pod tytułem odpłatnym bądź darmym. Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel jako zbywca oraz osoba trzecia jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. w praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży. Przeniesienie wierzytelności pod tytułem odpłatnym ma miejsce najczęściej w sytuacji, gdy zagrożone jest realne odzyskanie należnych świadczeń, egzekucja może być utrudniona lub zagrożona. w związku z tym naturalne jest, że zbycie wierzytelności może nastąpić poniżej jej wartości, a zatem ze stratą w ujęciu bilansowym, jako różnica między kwotą określoną w zawartej umowie sprzedaży tej wierzytelności (cena sprzedaży) a wartością nominalną wierzytelności (wartością brutto, tj. z podatkiem od towarów i usług).

U zbywcy wierzytelności "własnej", jeżeli wierzytelność została uprzednio zaliczona do przychodów należnych zgodnie z art. 12 ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, bowiem w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. Jednocześnie zbywca wierzytelności "własnej" nie uwzględnia w kosztach uzyskania przychodów kwoty odpowiadającej wartości zbywanej wierzytelności zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 12 ust. 3 ww. ustawy. Zatem transakcja taka w ujęciu podatkowym wykazywana jest wynikowo.

Powyższe oznacza, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, podatnik może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów - zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 39 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jedynie stratę powstałą w wyniku tej transakcji.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Wnioskodawca zbywa wierzytelność "własną", zaliczoną uprzednio do przychodu należnego, stratą u Wnioskodawcy jest różnica między ceną określoną w zawartej umowie sprzedaży (ceną sprzedaży), a kwotą zaliczoną do przychodu należnego (wartością netto wierzytelności). Strata ta zarazem stanowić będzie u Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów.

Ponadto, nadmienia się, iż w niniejszej interpretacji pominięto przykład liczbowy ilustrujący stanowisko Spółki w przedmiotowej sprawie, z uwagi na fakt, iż przepis art. 14a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) nakłada na organ podatkowy obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. z uwagi na powyższe nie podlegają urzędowej interpretacji zasady rachunkowego wyliczenia straty podatkowej ze sprzedaży wierzytelności. Zatem tutejszy Organ nie może potwierdzić prawidłowości sposobu wyliczenia straty stanowiącej koszt uzyskania przychodu, bowiem zasady jego arytmetycznego wyliczenia nie podlegają urzędowej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie opisu zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja w dniu 14 grudnia 2009 r. nr ILPB3/423-809/09-3/ŁM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.