ILPB3/423-79/14-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowo-akcyjnej przedstawione we wniosku z 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego (podatkowego) - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 8 kwietnia 2014 r. (data wpływu 11 kwietnia 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia statusu podatkowego Spółki w związku ze zmianą roku obrotowego (podatkowego).

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka została zawiązana mocą aktu notarialnego z dnia 12 czerwca 2013 r. (...). W dniu 1 lipca 2013 r. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem (...).

Zgodnie z pierwotnym brzmieniem § 4 statutu Spółki (dalej: Statut), rokiem obrotowym dla Spółki jest rok kalendarzowy, a pierwszy rok obrotowy kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r.

Następnie w dniu 4 listopada 2013 r. uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki (Akt Notarialny), nastąpiła zmiana Statutu w zakresie roku obrotowego Spółki. Po zmianie, § 4 Statutu przybrał następujące brzmienie: "Rokiem obrotowym jest okres 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, kończących się 31 maja. Pierwszy rok obrotowy kończy się w dniu 31 maja 2014 r.".

W związku ze wskazaną powyżej zmianą Statutu, w dniu 8 listopada 2013 r. Spółka złożyła wniosek o zmianę danych w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Sąd rejestrowy zarejestrował zmianę danych w zakresie roku obrotowego Spółki w dniu 18 listopada 2013 r. W konsekwencji, zmiana roku obrotowego Spółki została dokonana w sposób prawnie skuteczny.

Wnioskodawca w piśmie z 8 kwietnia 2014 r. wskazał, że wspólnikami Spółki nie są osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Z jakim dniem, w świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z pierwszym dniem roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., tj. z dniem 1 czerwca 2014 r.

W dniu 1 stycznia 2014 r. weszła w życie ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, mocą której spółki komandytowo-akcyjne stały się zasadniczo podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem ze znowelizowanym przez ustawę brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają również zastosowanie do spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednakże, zgodnie z przepisem przejściowym zawartym w art. 4 ww. ustawy, w przypadku spółek komandytowo-akcyjnych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu znowelizowanym (tekst jedn.: nadanym ustawą o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym) stosuje się nie od dnia 1 stycznia 2014 r. (tekst jedn.: dnia wejścia w życie tej ustawy), lecz dopiero od pierwszego dnia roku obrotowego spółki komandytowo-akcyjnej rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Na podstawie bowiem art. 4 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2 (przyp. - tj. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

W przedstawionym stanie faktycznym, Spółka dokonała zmiany roku obrotowego, która została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym (postanowieniem z dnia 18 listopada 2013 r.) przez właściwy sąd rejestrowy. W związku z tym:

* pierwszy (obecny) rok obrotowy Spółki trwać będzie do 31 maja 2014 r.,

* kolejny rok obrotowy Spółki (tekst jedn.: rok obrotowy rozpoczynający się po dniu 31 grudnia 2013 r.) rozpocznie się z dniem 1 czerwca 2014 r.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy, Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych pierwszego dnia roku obrotowego Spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r., a zatem - Spółka stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 czerwca 2014 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o roku obrotowym - rozumie się przez to rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Zatem zasadą jest, że rokiem podatkowym, jest rok kalendarzowy, zaś inne określenie roku podatkowego stanowi wyjątek od tej reguły.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), nie zawiera odrębnych regulacji co do określenia roku podatkowego, zatem stosownie do art. 11. Ordynacji podatkowej, rokiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych jest rok kalendarzowy.

Z kolei, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), rokiem podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującym zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowym jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych (art. 8 ust. 1).

Jednocześnie należy zauważyć, że na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387), z dniem 1 stycznia 2014 r. spółki komandytowo-akcyjne zostały objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych. Opodatkowanie tym podatkiem ma zastosowanie od pierwszego dnia roku obrotowego takiej spółki, rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r. Obecnie więc spółki komandytowo-akcyjne płacą podatek dochodowy, tak jak spółki kapitałowe. Ze starych zasad rozliczania mogą skorzystać jeszcze niektóre spółki, których rok obrotowy nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Stosownie bowiem do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce, z zastrzeżeniem art. 6, w tym z tytułu objęcia (nabycia) udziałów takiej spółki, przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 2 ww. ustawy spółka, o której mowa w ust. 1, która:

- jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Jak stanowi art. 11 ww. ustawy, ustawa wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2014 r., z wyjątkiem art. 4 ust. 2, który wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia.

W powyższych regulacjach wskazano więc, że gdy spółka komandytowo-akcyjna powstanie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia ustawy zmieniającej i jej rok obrotowy rozpoczęty w 2013 r. nie kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r., a także gdy spółka po tym dniu dokona zmiany roku obrotowego, będzie zobowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego na dzień 31 grudnia 2013 r. W takim przypadku pierwszy rok podatkowy spółki komandytowo-akcyjnej rozpocznie się z dniem 1 stycznia 2014 r. i będzie trwać do końca przyjętego roku obrotowego.

Powyższe skutkuje też tym, że spółka komandytowo-akcyjna z dniem 1 stycznia 2014 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że ustawa z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym opublikowana została w dniu 27 listopada 2013 r., zatem przepis art. 4 ust. 2 wszedł w życie 12 grudnia 2013 r.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka została zawiązana mocą aktu notarialnego z dnia 12 czerwca 2013 r. Wspólnikami Spółki nie są osoby fizyczne. W dniu 1 lipca 2013 r. Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie z pierwotnym brzmieniem § 4 statutu Spółki, rokiem obrotowym dla Spółki jest rok kalendarzowy, a pierwszy rok obrotowy kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. Następnie w dniu 4 listopada 2013 r. nastąpiła zmiana statutu w zakresie roku obrotowego Spółki. Po zmianie, § 4 statutu przybrał następujące brzmienie: "Rokiem obrotowym jest okres 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, kończących się 31 maja. Pierwszy rok obrotowy kończy się w dniu 31 maja 2014 r.". Sąd rejestrowy zarejestrował zmianę danych w zakresie roku obrotowego Spółki w dniu 18 listopada 2013 r.

Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności oraz przytoczone przepisy prawa, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że mimo iż przepisy prawa handlowego, bilansowego oraz podatkowego nie wprowadzają żadnych ograniczeń co do liczby zmian roku podatkowego przez jednego podatnika, to nie przewidują możliwości modyfikowania długości obranego wcześniej roku podatkowego w trakcie jego trwania. Procedura zmiany roku podatkowego (obrotowego) podlega bowiem sztywnym i precyzyjnym wytycznym prawa handlowego, bilansowego oraz podatkowego i powoduje określone konsekwencje dla jednostki. Przyjęcie roku podatkowego według nowych zasad powinno mieć miejsce po zakończeniu ustalonego wcześniej roku podatkowego, a nie w czasie jego trwania.

Zmiana roku podatkowego w trakcie jego trwania wiąże się z tym, że dany rok obrotowy musi się najpierw zakończyć i dopiero wtedy można zastosować zmieniony rok obrotowy.

W rozpatrywanej sprawie, Spółka pierwotnie wybrała rok obrotowy równy rokowi kalendarzowemu - pierwszy rok obrotowy kończy się w dniu 31 grudnia 2013 r. Powyższe znalazło odzwierciedlenie w statucie Spółki.

Zatem Spółka jest zobligowana do przyjęcia raz wybranego roku obrotowego, tj. do końca roku kalendarzowego.

W związku z powyższym stosownie do postanowień art. 4 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym, w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Podsumowując, Wnioskodawca z dniem 1 stycznia 2014 r. stał się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i będzie podlegał uregulowaniom wynikającym z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Natomiast do Spółki nie będzie miał zastosowania przepis art. 4 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.