ILPB3/423-688/09-3/AO
Pismo z dnia 18 listopada 2009 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB3/423-688/09-3/AO
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2009 r. (data wpływu 26 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 26 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 17 listopada 2009 r. (data wpływu 18 listopada 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z nieodpłatnym nabyciem udziałów własnych w celu ich umorzenia.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Po przeprowadzeniu zaplanowanej restrukturyzacji Spółka będzie miała dwóch udziałowców.
W związku z dalszymi planami restrukturyzacyjnymi w Grupie, planowane jest doprowadzenie do sytuacji, w której docelowo Spółka będzie miała tylko jednego udziałowca, który jest Spółką holdingową i co do zasady Spółką macierzystą wszystkich podmiotów operacyjnych w grupie kapitałowej.
W związku z powyższym, drugi udziałowiec Spółki dokona nieodpłatnego zbycia udziałów posiadanych w kapitale Spółki na jej rzecz, celem umorzenia (czynność przewidziana w art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy w wyniku opisanego zdarzenia przyszłego po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód do opodatkowania.
Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku nieodpłatnego nabycia przez Spółkę od udziałowca udziałów w jej własnym kapitale, w celu umorzenia tych udziałów, po stronie Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania. Za takim stanowiskiem przemawiają następujące argumenty:
Umorzenie udziałów bez wynagrodzenia nie zostało odrębnie wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako zdarzenie skutkujące dla Spółki, w kapitale której udziały są umarzane, powstaniem przychodu. Jednocześnie wartości umorzonych udziałów nie można zakwalifikować do którejkolwiek z kategorii przychodów wymienionych w tym przepisie. W omawianej przyszłej sytuacji również nie wystąpi przychód z tytułu umorzonych zobowiązań w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia (co jest czynnością wprost dopuszczoną przez przepisy prawa - art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych - jako forma alternatywna, równorzędna w stosunku do umorzenia za wynagrodzeniem), w żadnym razie nie dochodzi do umorzenia zobowiązania Spółki do zapłaty wynagrodzenia za umarzane udziały - zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia w takiej sytuacji w ogóle bowiem nie powstaje.
Brak jest również podstaw do przyjęcia, że w opisanej sytuacji Spółka uzyska przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W wyniku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia Spółka nie otrzyma żadnego świadczenia od wspólnika zbywającego, a jej stan majątkowy nie ulegnie zmianie. Uzyskane w ten sposób udziały własne nie powiększą majątku Spółki, w związku z ich nabyciem Spółka nie odniesie żadnej korzyści majątkowej - udziały będą bowiem nabyte nie w celu wykonywania z nich praw, lecz wyłącznie w celu ich umorzenia.
W opinii Wnioskodawcy brak podstaw do uznania, że w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia powstanie po jego stronie dochód podatkowy. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej. Natomiast w przypadku umorzenia udziałów w trybie przedstawionym przez Spółkę kapitał nie ulegnie podwyższeniu (a zatem nie dojdzie do powstania dochodu w warunkach określonych w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ze względu na fakt, iż umorzenie przeprowadzone zostanie bez wynagrodzenia, nie wystąpi przekazanie na ten kapitał kwot z innych kapitałów.
Ze względu na powyższe Spółka stwierdza, iż w momencie umorzenia części udziałów po jej stronie nie powstanie dochód do opodatkowania (w rozumieniu art. 7, art. 10 oraz art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W konsekwencji, w przypadku zaistnienia opisanego stanu przyszłego na Spółce nie będzie ciążył obowiązek obliczenia, zadeklarowania i odprowadzenia na rachunek Urzędu Skarbowego podatku dochodowego od osób prawnych.
Spółka wskazuje, że przedstawione przez Nią stanowisko potwierdzają wydane w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej interpretacje podatkowe. Przykładowo, Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 25 kwietnia 2007 r. (sygn.1472/ROPI/423-94/07/AJ) stwierdził, że:"W art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca nie wymienił wśród przychodów osób prawnych przychodów z umorzenia przez spółkę z o.o. własnych udziałów. Jakkolwiek przepis ten nie wymienia w sposób enumeratywny wszystkich przychodów, to jednak brak jest podstaw do uznania, że dobrowolne umorzenie udziałów spółki z o.o. bez wynagrodzenia dla wspólników stanowi dla tej spółki przychód. Nabycie przez Spółkę własnych udziałów bez wynagrodzenia w celu ich umorzenia, niezależnie od trybu w jakim dojdzie do umorzenia, nie rodzi dla niej skutków podatkowych." Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 kwietnia 2008 r. (sygn. IPPBI/415-78/08-4/AJ) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2009 r. (sygn. IPPB3/423-146/09-2/JB).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zasady umarzania udziałów zawarte zostały w art. 199 § 1-7 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).
Zgodnie z art. 199 § 1 powyższego Kodeksu udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl § 2 tegoż artykułu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział (...). Z kolei § 3 ww. artykułu stanowi, iż za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.
Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów.
Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.
Rozpatrując przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż przedmiotem opodatkowania osoby prawnej, zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) jest dochód stanowiący osiągniętą w roku podatkowym nadwyżkę przychodów nad kosztami ich uzyskania.
Oceniając skutki będące następstwem nabycia przez Spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, należy stwierdzić, iż w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wśród zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie została wskazana.
Niezależnie od faktu, że określony w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest wyczerpujący, nabycie przez Spółkę własnych udziałów celem ich umorzenia, nawet bez wynagrodzenia, nie powoduje powstania przychodu w tej Spółce. Spółka bowiem w sensie ekonomicznym nic nie uzyskała i nie nastąpiło po jej stronie żadne przysporzenie majątkowe (Spółka otrzymuje udziały by je umorzyć). Nie nastąpiło także umorzenie jej zobowiązań wobec wspólników, gdyż nabycie lub objęcie przez wspólnika udziału w spółce kapitałowej nie powoduje powstania po stronie Spółki żadnego zobowiązania finansowego wobec tego wspólnika. Tym samym, umorzenia udziałów nie można utożsamiać ze stanowiącym przychód umorzeniem zobowiązań, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 3 przedmiotowej ustawy.
Ponadto w analizowanym opisie zdarzenia przyszłego nie została spełniona żadna z przesłanek zawartych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym, przychodami są w szczególności: wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (...). W związku z powyższym, nie można również mówić, że doszło do otrzymania świadczenia.
A zatem, gdy określonej kategorii nie można, zgodnie z ustawą podatkową, uznać ani za przychód, ani też za dochód podatkowy, to kategoria ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
W przedmiotowej sprawie nie będzie miał również zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy, ponieważ dotyczy on dochodów (przychodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych uzyskanych przez udziałowca Spółki, a nie samej Spółki.
Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż w przypadku nabycia własnych udziałów w celu ich umorzenia, bez wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ dodaje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.