ILPB3/423-614/09-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2009 r. (data wpływu 10 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 15 września 2003 r. I (...) S.A. objęła udziały o wartości nominalnej 5.810.000 zł w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Udziały pokryte zostały:

Wartość zorganizowanej części przedsiębiorstwa przyjętą do wyceny aportu ustalono w wysokości aktywów netto, tj. poprzez pomniejszenie aktywów brutto o zobowiązania (głównie z tytułu zaciągniętego kredytu). Do celów sporządzenia dokumentów związanych z podwyższeniem kapitału Spółki przyjęto obliczenia dokonane na dzień 31 maja 2003 r..

W wyniku przyjęcia do ksiąg rachunkowych Spółki rzeczywistej wartości - na dzień wniesienia aportu - składników majątkowych nabytych w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wygenerowana została wartość firmy wynosząca 288.905,87 zł. Odpisy amortyzacyjne od wartości firmy nie były i nie są przyjmowane w Spółce do kosztów uzyskania przychodu. Po otrzymaniu aportu Spółka ujęła w ewidencji środków trwałych poszczególne składniki majątku, a wśród nich:

Środki trwałe są wykorzystywane w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Do celów ewidencyjnych wartość budynku rozdzielono na pięć pozycji, w sumie obejmujących pełną wartość początkową (w załączeniu wydruk z ewidencji środków trwałych na 31 grudnia 2003 r.). Do końca 2007 r. odpisy amortyzacyjne związane z budynkiem tylko częściowo były zaliczane do kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. Do kosztów uzyskania przychodu nie zaliczano mianowicie odpisów amortyzacyjnych obliczanych od części wartości początkowej budynku wynoszącej 14.539.002,33 zł. Oznacza to, że do 2007 r. włącznie, w koszty podatkowe Wnioskodawcy nie były zaliczane odpisy amortyzacyjne wynoszące rocznie 363.475,06 zł, to jest miesięcznie 30.289,59 zł. Przyczyna takiego stanu rzeczy nie została wyjaśniona, ponieważ dyrektor finansowa, która podjęła decyzję nie pracuje już w Spółce. Opisana sytuacja została wykryta przy okazji wewnętrznego audytu rozliczeń podatkowych Spółki.

W 2008 r. Spółka ujęła odpisy amortyzacyjne od całej wartości budynku (19.249.999,99 zł) do kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odpisy amortyzacyjne od opisanej powyżej wartości początkowej budynku stanowić mogą w całości koszt uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w razie nabycia w drodze wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

Wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między nominalną wartością wydanych udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionej do spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, z dnia wniesienia do spółki (art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Nominalna wartość udziałów wynosiła 5.810.000 zł. Natomiast do prawidłowego obliczenia drugiego elementu równania, czyli wartości rynkowej składników majątkowych, niezbędne jest uwzględnienie ich definicji sformułowanej w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z tą definicją, składnikami majątkowymi są aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

W przedmiotowej sytuacji nadwyżka wartości aktywów ponad wartości przejętych w związku z aportem długów wyniosła 288.905,87 zł.

Dla porządku dodać należy, że:

Spółka miała zatem prawo do ustalenia wartości początkowej poszczególnych środków trwałych na poziomie ich wartości rynkowej, a następnie ujęcia odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodu w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka jest zatem uprawniona do bieżącego ujmowania w kosztach uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej budynku nabytego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Z datą wejścia w życie (1 stycznia 2001 r.) ustawy z dnia 9 czerwca 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 60, poz. 700) zaczęły obowiązywać nowe przepisy dotyczące m.in. określania wartości początkowej firmy i łącznej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 1 pkt 12 w związku z art. 5 tej ustawy.)

Zgodnie z art. 16g ust. 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) - w brzmieniu obowiązującym w 2003 r. - w razie nabycia w drodze kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania lub wniesienia w postaci wkładu niepieniężnego, przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

Stosownie natomiast do art. 16g ust. 2 tej ustawy, również w brzmieniu obowiązującym w 2003 r., wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Jednocześnie, ustawą z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 141, poz. 1179), wprowadzono m.in. definicję składników majątkowych.

Z treści art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż za składniki majątkowe uważa się aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3. Definicja ta zatem umożliwia uwzględnianie przy ustalaniu wartości firmy i łącznej wartości środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przejętych długów funkcjonalnie związanych z działalnością zbywanego przedsiębiorstwa lub z jego zorganizowaną częścią.

W złożonym wniosku Spółka wskazała, iż w przedstawionym stanie faktycznym wystąpiła dodatnia wartość firmy. W związku z powyższym, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiła - zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - suma ich wartości rynkowej.

Artykuł 16g ust. 12 ww. ustawy stanowi natomiast, że przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z ust. 1 pkt 3 - 5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14.

Na podstawie art. 16h ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w obowiązującym brzmieniu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z kolei, na mocy art. 15 ust. 6 tej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów szczególne rodzaje odpisów amortyzacyjnych, i tak nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

Z okoliczności sprawy wynika, iż w 2003 r. I (...) S.A. objęła udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, które pokryte zostały wkładem pieniężnym oraz wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po otrzymaniu aportu, Spółka wykazała w ewidencji środków trwałych poszczególne składniki majątku, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz budynek. W złożonym wniosku Spółka podała, iż do końca 2007 r. odpisy amortyzacyjne związane z budynkiem zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów tylko w pewnej części, stwierdzając jednocześnie, iż przyczyna takiego stanu rzeczy nie została wyjaśniona. Z treści przedmiotowego wniosku nie wynika także, aby regulacje art. 16 ust. 1 pkt 4, art. 16 ust. 1 pkt 48, art. 16 ust. 1 pkt 63 oraz art. 16 ust. 1 pkt 64 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajdowały zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż Spółka ma prawo do zaliczenia w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od łącznej wartości początkowej budynku nabytego w ramach aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.