ILPB3/423-594/14-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia, czy koszty poniesione w związku z zaniechaniem inwestycji mogą zostać uwzględnione w wyniku podatkowym Spółki zgodnie z art. 15 ust. 4f ww. ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* określenia, czy koszty poniesione w związku z zaniechaniem inwestycji mogą zostać uwzględnione w wyniku podatkowym Spółki zgodnie z art. 15 ust. 4f ww. ustawy;

* określenia, czy koszty poniesione w związku z zaniechaniem inwestycji powinny być alokowane do wyniku z działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa) będącej jednym z największych światowych producentów opon i innych wyrobów przemysłu gumowego.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja gąsienic gumowych do maszyn budowlanych oraz innych wyrobów z tworzyw sztucznych.

Zgodnie z przyjętą w Grupie strategią rozwoju, w 2010 r. Spółka podjęła decyzję o rozszerzeniu działalności o produkcję folii, która znajduje zastosowanie głównie w procesie wytwarzania paneli fotowoltaicznych. Podejmując decyzję o rozpoczęciu działalności w powyższym zakresie Spółka kierowała się m.in. rosnącym popytem na panele fotowoltaiczne. Ponadto, dzięki realizacji inwestycji Spółka zmierzała do uzyskania pozycji czołowego dostawcy folii na rynku europejskim.

W związku z realizacją nowej inwestycji, której celem było utworzenie nowoczesnej linii produkcyjnej w ramach zakładu funkcjonującego na terytorium Polski (dalej: Inwestycja), w dniu 18 stycznia 2011 r. Spółka uzyskała Zezwolenie (dalej: Zezwolenie) na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: Strefa).

Na podstawie Zezwolenia Spółka została zobligowana m.in. do poniesienia minimalnej wartości wydatków inwestycyjnych kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną oraz do zwiększenia poziomu zatrudnienia na terenie Strefy w terminie określonym w Zezwoleniu. Spółka spełniła warunek Zezwolenia dotyczący poniesienia wydatków inwestycyjnych, zaś warunek dotyczący utworzenia odpowiedniej liczby nowych miejsc nie został spełniony.

Na potrzeby inwestycji Spółka zleciła budowę nowej hali produkcyjnej oraz wytworzyła/nabyła maszyny i urządzenia składające się na linię do produkcji folii.

Wartość większości nabytych maszyn i urządzeń przekraczała kwotę 15.000 PLN. Niemniej jednak, z uwagi na fakt, że wskazane maszyny i urządzenia nie były kompletne i zdatne do użytku, Spółka nie traktowała ich jako środki trwałe w rozumieniu art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) i, w konsekwencji, nie dokonywała odpisów amortyzacyjnych (wydatki poniesione na nabycie/wytworzenie maszyn i urządzeń znajdowały się na koncie środków trwałych w budowie).

W procesie przygotowywania projektu nowej inwestycji Spółka bazowała na założeniu, że rynek paneli fotowoltaicznych, charakteryzujący się wysokim tempem wzrostu i ogromnym potencjałem (zwłaszcza w Polsce i Europie), stanowi bezpieczny i pewny obszar do rozwoju. Tymczasem, w trakcie realizacji inwestycji okazało się, że zmianie uległy uwarunkowania biznesowe i ekonomiczne (ceny surowca, produktów i popyt wśród odbiorców). Zgromadzone dane wskazują na ciągły spadek zapotrzebowania oraz cen paneli fotowoltaicznych. Ponadto rynek ten został zdominowany przez zewnętrznych dostawców (głównie z Chin) stosujących bardzo agresywną politykę cenową, a nie zostały wprowadzone zapowiadane zmiany do taryfy celnej, które mogłyby zmniejszyć opłacalność importu tego typu produktów z krajów trzecich.

W związku z powyższym, Spółka została zmuszona do podjęcia decyzji o rezygnacji z uruchomienia produkcji folii i tym samym zaniechała kontynuacji inwestycji.

Ze względu na ograniczenia wynikające z większości umów zawartych z dostawcami maszyn i urządzeń nabytych w ramach inwestycji (zgodnie z którymi: "Żadna ze stron nie może przenosić swoich praw i/lub obowiązków wynikających z niniejszej umowy na żadną osobę trzecią bez pisemnej zgody drugiej strony umowy", przez co strony rozumieją zakaz przenoszenia prawa własności nabytych maszyn i urządzeń bez zgody kontrahenta) oraz przeznaczenie tych maszyn i urządzeń wyłącznie do produkcji określonego typu folii, Spółka nie miała możliwości ich odsprzedaży (w związku ze zdominowaniem rynku europejskiego przez producentów z krajów trzecich, producenci europejscy nie byli zainteresowani zakupem elementów linii produkcyjnej od Spółki). W konsekwencji, w okresie od kwietnia do lipca 2014 r. większość maszyn i urządzeń nabytych w ramach realizacji inwestycji została zlikwidowana (pocięta) przez firmę zewnętrzną, która jednocześnie w ramach świadczonych usług demontażu odebrała i zutylizowała złom powstały w wyniku ich likwidacji (Spółka posiada odpowiednie protokoły z likwidacji maszyn i urządzeń). Niewielka część elementów linii produkcyjnej została odsprzedana.

W związku z zaniechaniem inwestycji zezwolenie udzielone Spółce najprawdopodobniej zostanie cofnięte przez Ministra Gospodarki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy koszty poniesione w związku z zaniechaniem inwestycji mogą zostać uwzględnione w wyniku podatkowym Spółki odpowiednio z chwilą sprzedaży i likwidacji elementów linii produkcyjnej, zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Czy koszty poniesione w związku z zaniechaniem inwestycji powinny być alokowane do wyniku z działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Jednocześnie informuje się, że w zakresie pytania nr 2 w dniu 9 lutego 2015 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-594/14-3/EK.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione w związku zaniechaniem inwestycji powinny zostać uwzględnione w wyniku podatkowym Spółki odpowiednio z chwilą sprzedaży i likwidacji elementów linii produkcyjnej - zgodnie z art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki.

Koszty zaniechanej inwestycji jako koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia "zaniechanej inwestycji", wskazują natomiast, co należy rozumieć pod pojęciem "inwestycji".

W świetle art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, inwestycja oznacza środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694), a zatem zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Brak jest przy tym przepisów prawnych wskazujących jakiekolwiek przesłanki, które muszą zostać spełnione, aby można było uznać, iż doszło do zaniechania inwestycji. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, możliwość zaliczenia wydatków z tytułu zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowana jest istnieniem związku przyczynowo-skutkowego między tymi wydatkami a przychodami podatnika. Innymi słowy, podatnik powinien być w stanie wykazać, że podejmując inwestycję zakładał, iż jej realizacja przyczyni się do uzyskiwania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie wskazanej regulacji wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Nadto, jako koszty uzyskania przychodów traktowane są:

Z powyższego wynika zatem, że za koszt uzyskania przychodu może zostać uznany wydatek, który do uzyskania przychodu w ogóle nie doprowadził, z zastrzeżeniem, że w świetle wszystkich występujących w danym przypadku okoliczności podatnik może w sposób obiektywny oczekiwać osiągnięcia związanych z tym wydatkiem przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. A contrario, kosztu uzyskania przychodów nie stanowi wydatek, który obiektywnie nie może prowadzić do osiągnięcia przychodów ani też nie może mieć jakiegokolwiek wpływu na uzyskiwany przez podatnika przychód bądź jego źródło.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca pragnie podkreślić, że rozpoczęcie realizacji inwestycji było podyktowane zamiarem dywersyfikacji działalności produkcyjnej Spółki, a w konsekwencji, zwiększeniem źródła przychodów. Tym samym, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie maszyn i urządzeń służących do produkcji folii miały służyć generowaniu określonych przychodów w przyszłości (nabyte składniki majątkowe miały być wykorzystywane w procesie produkcji nowego wyrobu).

Niemniej jednak, jak podkreślono w przedstawionym stanie faktycznym, ze względu na trudną sytuację na rynku paneli fotowoltaicznych, spowodowaną głównie stosowaniem bardzo niskich cen przez oferentów z Chin, Spółka nie była w stanie rozpocząć nowej działalności produkcyjnej, i, w konsekwencji, została zmuszona do podjęcia decyzji o rezygnacji z realizacji inwestycji. W ten sposób Spółka zapobiegła generowaniu straty w przyszłości. Analiza rynku paneli fotowoltaicznych w Europie doprowadziła bowiem do konkluzji, że działalność ta nie będzie dla Spółki opłacalna.

W rezultacie trwałego i nieodwracalnego zaniechania inwestycji, ze względu na brak ekonomicznych przesłanek dalszego utrzymywania linii produkcyjnej, Spółka dokonała sprzedaży wybranych elementów tej linii oraz fizycznej likwidacji pozostałych.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym o tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej decyduje podmiot prowadzący tę działalność. Pogląd ten potwierdził przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 2 czerwca 2011 r. (sygn. III SA/Wa 2593/10), stwierdzając, że "artykuł 15 ust. 1 u.p.d.o.p. nie upoważnia organów podatkowych do oceny ekonomicznej zasadności działań, które podejmuje podatnik. Brak jest podstaw do tego, żeby eliminować określone koszty z powodu ich nieracjonalności czy nieprzydatności. O przydatności oraz racjonalności wydatków decyduje podatnik, uwzględniając także ryzyko gospodarcze w swojej działalności".

Reasumując powyższe, zdaniem Spółki, ponoszone przez nią wydatki na nabycie maszyn i urządzeń w ramach realizacji inwestycji mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako koszty z tytułu zaniechanej inwestycji, której realizacja miała skutkować uzyskaniem dodatkowego źródła przychodów w przyszłości.

Moment zaliczenia kosztów zaniechanej inwestycji do kosztów uzyskania przychodów.

Jak uprzednio wskazano, na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty zaniechanych inwestycji są kosztem podatkowym w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji.

Innymi słowy, wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji, która następnie została zaniechana mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dwóch sytuacjach:

* sprzedaży zaniechanej inwestycji,

* zlikwidowania zaniechanej inwestycji.

W świetle powyższej regulacji, zdaniem Spółki, w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że koszty zaniechanej inwestycji mogą zostać potrącone odpowiednio w dacie zbycia oraz likwidacji poszczególnych elementów linii produkcyjnej.

Możliwość zaliczenia kosztów zaniechania inwestycji do kosztów uzyskania przychodów była wielokrotnie potwierdzana przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Pogląd taki przedstawił m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 czerwca 2010 r., w której wskazano że: "aby uznać powyższe wydatki za koszty zaniechanych inwestycji na podstawie art. 15 ust. 4f ustawy musi dojść do zbycia inwestycji lub jej faktycznej likwidacji. Przy czym zlikwidowanie inwestycji należy traktować dosłownie, tzn. tylko fizyczna likwidacja inwestycji (np. jej rozbiórka, złomowanie, zniszczenie) umożliwi uznanie poniesionych na nią wydatków za koszty uzyskania przychodów".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do powołanego we wniosku pisma urzędowego oraz wyroku sądu administracyjnego, tut. Organ informuje, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.