ILPB3/423-578/11-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2011 r. (data wpływu 8 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z odbiorcami w restauracjach - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z organizacją spotkań biznesowych z odbiorcami w restauracjach.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka sprzedaje swoje wyroby klientom w różnych częściach Polski (dalej: Odbiorcy). Aby sprostać wymaganiom stawianym przez otoczenie gospodarcze, Spółka rozwinęła sieć przedstawicieli handlowych, którzy działają na terenie całego kraju. W szczególności do zadań przedstawicieli handlowych należy organizowanie spotkań z Odbiorcami, w trakcie których prezentowana jest oferta handlowa Spółki, a także ustalane są szczegóły współpracy i przyjmowane zamówienia od Odbiorców. Tak określony zakres spotkań stanowi ich wyłączny cel.

Jednocześnie, Spółka nie zdecydowała się na utworzenie sieci biur terenowych ze względu na wysoki koszt ich utrzymania. W konsekwencji, nie dysponując lokalami odpowiednimi do organizacji spotkań biznesowych, przedstawiciele handlowi Spółki, zgodnie z przyjętym w branży modelem, umawiają się na spotkania z Odbiorcami w ich siedzibach albo w miejscach dla nich dogodnych - zazwyczaj znajdujących się niedaleko miejsc, w których Odbiorcy prowadzą swoją działalność. Potrzeba wyboru innego miejsca spotkania niż siedziba Odbiorcy wynika z preferencji kontrahenta Spółki albo z obiektywnego braku możliwości przeprowadzenia takiego spotkania w miejscu prowadzenia działalności przez Odbiorcę ze względu na niedostatki lokalowe.

W szczególności w przypadku, gdy Odbiorcy nie wyrażają chęci przyjęcia przedstawiciela handlowego Spółki w swojej siedzibie, przedstawiciele handlowi Spółki proponują spotkanie w innym miejscu. Najczęściej takim miejscem jest restauracja znajdująca się stosunkowo blisko miejsca prowadzenia działalności przez danego Odbiorcę. Restauracje są najczęściej wybieranym alternatywnym miejscem spotkań, ponieważ ich lokalizacja jest zazwyczaj znana Odbiorcom, co znacząco ułatwia im dotarcie na spotkanie. Restauracje są również często jedynym miejscem znajdującym się w pobliżu miejsca prowadzenia przez Odbiorcę działalności, w którym można przeprowadzić spotkanie, ze względu na to, że w okolicy nie znajdują się inne obiekty, w których wynajmowane są pomieszczenia na tak krótki czas.

W restauracjach koszt korzystania z pomieszczenia jest zawarty w cenie posiłku i rozłożony pomiędzy wszystkich klientów restauracji, co obniża jego jednostkowy koszt. Tym samym, Spółka przez organizowanie spotkań w restauracjach dokonuje oszczędności, ponieważ nie ponosi tak wysokiego kosztu korzystania z pomieszczenia jaki ponosiłaby, gdyby na potrzeby organizowanego spotkania wynajęła inne pomieszczenie albo posiadała własne biuro.

Jeżeli spotkanie odbywa się w restauracji, to koszty udziału w tym spotkaniu ponosi w całości Spółka. Taki rozkład kosztów wynika z tego, że inicjatorem spotkania jest właśnie Spółka, a jego celem jest doprowadzenie do zwiększenia sprzedaży wyrobów Spółki, co bezpośrednio prowadzi do zwiększenia Jej przychodów. Koszt spotkania obejmuje najczęściej koszt napoju (np. kawa, herbata) lub posiłek spożywany przez przedstawiciela handlowego Spółki, który jest Jej pracownikiem oraz posiłek spożywany przez Odbiorcę. Jak zostało wcześniej zauważone, w cenie posiłku sprzedawanego w restauracji zawarte są wszystkie pozostałe koszty związane z uczestnictwem w spotkaniu, do których zalicza się koszt korzystania z pomieszczenia oraz zużycie mediów.

Przyjęta przez Spółkę polityka określa sposób wyboru restauracji, w której będzie organizowane spotkanie (jeżeli więcej niż jedna restauracja znajduje się w pobliżu miejsca prowadzenia działalności przez danego Odbiorcę), a także maksymalną kwotę jaką przedstawiciel handlowy Spółki może przeznaczyć na organizację takiego spotkania (zgodnie z obowiązującą w omawianym zakresie polityką Spółki koszt spotkania z jednym Odbiorcą nie powinien przekroczyć kwoty 100 zł). Polityka Spółki w tym zakresie - m.in. przez określenie limitu wydatków na niskim poziomie - została ukształtowana w sposób gwarantujący, że organizowane przez przedstawiciela handlowego Spółki spotkanie nie będzie miało charakteru wystawnego ani okazałego.

Wydatek poniesiony przez Spółkę na zorganizowanie spotkania jest dokumentowany przez wystawienie na Nią faktury przez restaurację, w której miało miejsce spotkanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatki na organizację powyżej opisanych spotkań biznesowych z Odbiorcami w restauracjach stanowią koszty uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatek poniesiony na organizację spotkań biznesowych z Odbiorcami w restauracjach stanowi koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Spółki, powyższe podejście uzasadniają w szczególności następujące argumenty.

1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie powyżej przytoczonego przepisu, aby poniesiony przez podatnika wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, musi on spełniać następujące przesłanki pozytywne:

* został poniesiony przez podatnika, a nie inny podmiot,

* jest definitywny,

* został poniesiony w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością,

* został poniesiony w celu uzyskania lub zachowania albo zabezpieczenia przychodów,

* został właściwie udokumentowany.

Jak wynika z przedstawionego przez Spółkę opisu stanu faktycznego, wydatek poniesiony przez Spółkę na organizację spotkania biznesowego w restauracji jest poniesiony właśnie przez Spółkę i jest definitywny, ponieważ żaden inny podmiot nie refunduje jego poniesienia Spółce. Ponadto, wydatek poniesiony przez Spółkę na organizację spotkania ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością, ponieważ w trakcie tego spotkania prezentowana jest oferta Spółki, dzięki czemu Spółka może sprzedawać Odbiorcom swoje wyroby. Poniesiony przez Spółkę wydatek na zorganizowanie spotkania biznesowego w restauracji ma na celu uzyskanie przychodów, ponieważ celem spotkania jest doprowadzenie do sprzedaży wyrobów produkowanych przez Spółkę, co w oczywisty sposób wpływa na wzrost przychodów. Wydatki ponoszone przez Spółkę są dokumentowane fakturą, co wystarczy do uznania ich za właściwie udokumentowane.

Reasumując, wydatki ponoszone przez Spółkę na organizowanie przez Jej przedstawicieli handlowych spotkań biznesowych z Odbiorcami w restauracjach, spełniają wszystkie wymienione powyżej przesłanki pozytywne, warunkujące zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, aby Spółka mogła zaliczyć analizowany wydatek do kosztów uzyskania przychodu, musi dodatkowo zaistnieć przesłanka negatywna określona w art. 15 ust. 1 ww. ustawy, tj. wydatek poniesiony przez Spółkę nie może zaliczać się do żadnej z kategorii wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2.

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone na organizowanie przez Jej przedstawicieli handlowych spotkań biznesowych z Odbiorcami w restauracjach nie należą do żadnej z kategorii wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności analizowany wydatek nie stanowi kosztów reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 tej ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje terminu "reprezentacja", dlatego też, zgodnie z zasadami wykładni językowej, terminowi występującemu w akcie prawnym należy przypisywać znaczenie, jakie termin ten posiada w języku powszechnym. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999) przez "reprezentację" rozumie się "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną".

Co do zasady, rezultaty wykładni językowej mogą zostać zmodyfikowane przez zastosowanie systemowych lub funkcjonalnych dyrektyw wykładni. Jednak tak określona zasada doznaje znaczącego ograniczenia na gruncie prawa podatkowego, w którym rezultaty wykładni językowej, zgodnie z zasadą in dubio pro tributario, nie mogą zostać przełamane na niekorzyść podatnika. Dodatkowo, przy analizowaniu art. 16 ust. 1 pkt 28 należy pamiętać o tym, że art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi wyjątek od zasady ustanowionej w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Ze względu na to, że art. 16 ust. 1 ww. ustawy stanowi wyjątek, to należy interpretować go zawsze w sposób ścisły, zawężający.

W świetle powyższych uwag należy uznać, że ewentualna modyfikacja na gruncie języka prawnego znaczenia pojęcia "reprezentacja", przyjętego w języku powszechnym, może nastąpić wyłącznie na korzyść podatnika. Tym samym, przez reprezentację, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć działania podejmowane przez podatnika w celu poprawy jego wizerunku, w szczególności poprzez podkreślenie okazałości, wystawności jego działalności oraz zaprezentowanie wysokiej pozycji zawodowej, finansowej i społecznej. Ewentualna modyfikacja przytoczonego znaczenia pojęcia "reprezentacji" może nastąpić w sposób zawężający i na korzyść podatnika, czyli przez dodanie kolejnego warunku zastosowania tego wyłączenia, a nie przez jego odjęcie. Inaczej mówiąc, jeżeli za koszt reprezentacji można uznać jedynie wydatki cechujące się okazałością i wystawnością, brak którejś z tych cech wyklucza możliwość uznania danego wydatku za koszt reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze powyższe, Spółka pragnie wskazać, iż ponoszone przez Spółkę wydatki, związane z organizacją spotkań z Odbiorcami nie mają cech wystawności ani okazałości, a ich ponoszenie przez organizatora spotkania jest zwyczajowo przyjęte i dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać ich za koszty reprezentacji niestanowiące kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, Spółka wprowadziła dodatkowe procedury ograniczające możliwość organizowania wystawnych przyjęć dla Odbiorców, w szczególności wprowadzono ograniczenia kwotowe dotyczące takich spotkań, tak by poczęstunek podczas takiego spotkania był tylko dodatkiem umożliwiającym spotkanie (ze względu na miejsce spotkania takie jak restauracja), a nie jego głównym celem.

3.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka nie ma praktycznych możliwości organizowania spotkań z Odbiorcami we własnych lokalach, w związku z czym spotkania organizowane są generalnie w siedzibie Odbiorcy albo w restauracji znajdującej się w pobliżu miejsca prowadzenia działalności przez Odbiorcę. Należy przy tym zwrócić uwagę na fakt, że przyjęta forma przeprowadzania spotkań biznesowych jest ekonomicznie uzasadniona.

W szczególności, zestawiając koszty organizowania spotkań biznesowych w restauracji z kosztami wynajęcia w tym celu pomieszczeń (sal konferencyjnych) albo z kosztami posiadania własnych biur w dogodnej odległości od miejsca prowadzenia działalności przez Odbiorców, należy stwierdzić, że rozwiązaniem powodującym najmniejsze obciążenie finansowe po stronie Spółki jest model przez Nią przyjęty.

Ze względu na fakt, że Spółka ma siedzibę w P., natomiast Odbiorcy Spółki są zlokalizowani w całej Polsce z przyczyn obiektywnych nie jest możliwe organizowanie spotkań roboczych z Odbiorcami w siedzibie Spółki. Zarówno Odbiorca, jak i przedstawiciel handlowy musieliby pokonać znaczne odległości w celu odbycia spotkania, co byłoby nieefektywne zarówno czasowo, jak i z perspektywy kosztów.

Natomiast w przypadku, gdyby Spółka organizowała spotkania z Odbiorcami w wynajętym pomieszczeniu, byłaby zobowiązana do poniesienia szeregu kosztów, w szczególności obejmujących koszty wynajmu pomieszczeń, koszty amortyzacji wyposażenia biura, koszty mediów i utrzymania czystości, jak również koszty poczęstunku oferowanego gościom podczas spotkania. Spółka pragnie podkreślić, iż dopuszczalność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków na poczęstunek dla kontrahentów organy podatkowe niejednokrotnie potwierdzały w wydawanych interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja indywidualna z dnia 3 lutego 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygnaturze ILPB3/423-889/10-3/JG, gdzie stwierdzono, że: " (...) wydatki z tytułu spotkań z kontrahentami w wynajętych pomieszczeniach czy w siedzibie klienta podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że nie noszą znamion wystawności. Co prawda koszty te dotyczą oficjalnych kontaktów biznesowych utrzymywanych przez Wnioskodawcę, jednak z uwagi na zwyczajowy, nie związany z okazałością, charakter oferowanego poczęstunku, nie stanowią one kosztów reprezentacji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych").

Należy wskazać, iż możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozostałych wymienionych powyżej kosztów związanych z utrzymaniem własnego lokalu (opłata za najem, koszty wyposażenia i amortyzacji, koszty eksploatacyjne) również nie budzi wątpliwości w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka pragnie wskazać, iż wymienione powyżej wydatki, do poniesienia których byłaby zobowiązana w przypadku organizowania spotkań z Odbiorcami we własnych lokalach, znacząco przewyższają koszty organizacji spotkań w restauracjach mieszczące się w limicie wyznaczonym zgodnie z polityką Spółki obowiązującą w tym zakresie.

Zdaniem Spółki, skoro do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można koszty droższych wariantów organizowania spotkań biznesowych z klientami (tj. we własnym biurze i w wynajętym pomieszczeniu), to tym bardziej - zgodnie z założeniem o racjonalności ustawodawcy, wnioskując a maiori ad minus - do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można koszty tańszego wariantu organizowania spotkań biznesowych, czyli koszty organizowania spotkań w restauracji.

4.

Przyjęte przez Spółkę i zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. nr IPPB5/4240-24/09-2/AM, w której organ podatkowy stwierdził, że: " (...) zaproszenie kontrahenta na kawę, "zwykły" lunch, czy obiad do restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym. Jest to powszechnie spotykana praktyka. Posiłek spożywany w restauracji nie jest "okazały" ani "wykwintny" bo powodem organizacji spotkania w restauracji nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością czy wystawnością. Tym samym brak podstaw aby uznać, iż ponoszone przez Spółkę wydatki związane z organizacją spotkań z kontrahentami spełniały przesłanki wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 28, wyłączające je z kosztów uzyskania przychodów";

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 października 2008 r. nr IPPB3/423-1062/08-2/MW, w której organ podatkowy stwierdził, że: " (...) odnosząc się do kwestii wydatków ponoszonych przez Spółkę na poczęstunek w trakcie spotkań z kontrahentami, takich jak kawa, herbata, soki, woda mineralna, ciastka, obiad oraz wydatków na poczęstunek w trakcie spotkań biznesowych organizowanych w siedzibie Spółki, tj. kawa, herbata, woda mineralna, soki, ciastka, stanowiących zwyczajowy poczęstunek kontrahentów i należących do powszechnie obowiązujących kanonów kultury należy stwierdzić, że ww. wydatki mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod warunkiem, że przedmiotowe wydatki nie będą posiadały charakteru okazałości".

Stanowisko Spółki jest zgodne również ze stanowiskiem judykatury wyrażonym m.in. w następujących wyrokach:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 1 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Bd 382/10, w którego uzasadnieniu sąd zawarł następujące stwierdzenie: " (...) w dobie gospodarki rynkowej, gdy przedsiębiorca nawiązuje z innymi podmiotami gospodarczymi liczne kontakty handlowe, które często decydują o jego pozycji i szansach rozwoju, tego typu spotkania są czymś normalnym, standardowym. Jeżeli służą one omawianiu spraw dotyczących wzajemnej współpracy, np. negocjowaniu umowy, warunków płatności, zabezpieczenia ewentualnych roszczeń, to wydatki te są kosztami związanymi ze zwykłym prowadzeniem działalności gospodarczej. Ich celem nie jest demonstrowanie wobec kontrahentów swojej wytworności czy przepychu. Trudno uznać, aby wydatek na zakup kawy, ciastka, herbaty czy zwyczajowego obiadu w lokalu gastronomicznym, podczas negocjowania warunków umowy, świadczył o okazałości danego przedsiębiorcy. Charakter reprezentacyjny miałyby natomiast wydatki, np. na imprezy towarzyskie z udziałem kontrahentów czy wystawne przyjęcia dla kontrahentów";

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 1597/08, w którego uzasadnieniu sąd stwierdził, że:" (...) słusznie wskazuje Spółka, iż nie wszystkie działania podejmowane na zewnątrz w kierunku potencjalnych klientów mogą być potraktowane jako reprezentacja, gdyż w tak określonych działaniach mieszczą się również inne przedsięwzięcia z zakresu marketingu, reklamy, promocji, itd. Konieczne jest tu, aby głównym celem takiego działania było zaprezentowanie podmiotu - jego wystawności, okazałości, wysokiego standardu. Zasadnie także Spółka zwraca uwagę, iż przy kwalifikacji określonych przedsięwzięć podejmowanych przez dany podmiot, należy uwzględniać specyfikę tego podmiotu oraz branżę, w jakiej on działa (...)".

Prezentowany przez Spółkę pogląd został przyjęty przez sądy administracyjne również na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającej analogiczne do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowanie przedmiotowej kwestii, czego wyrazem jest poniżej zacytowany wyrok:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Kr 620/10, w którego uzasadnieniu sąd stwierdził, że: " (...) nie zawsze bowiem wydatki poniesione na usługi gastronomiczne mają charakter reprezentacyjny. Aby wydatki te zostały uznane za reprezentację, muszą wychodzić poza ustalone normy czy zwyczaje, mieć charakter wytworności i wystawności. Także cel spotkania ma znaczenie. Inny charakter ma spotkanie w celu załatwienia spraw służbowych, celów biznesowych, a innych spotkanie w celu zachęcenia kontrahentów do nawiązania, podtrzymania lub rozszerzenia kontaktów handlowych".

Reasumując, w opinii Spółki, w świetle obowiązujących przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatek poniesiony na organizację spotkań biznesowych z Odbiorcami w restauracjach stanowi koszt uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

W złożonej rzeczywistości życia gospodarczego istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu linii rozgraniczającej poszczególne przejawy aktywności gospodarczej, wykazywanej przez przedsiębiorców. Chodzi tu o ich podstawową działalność (produkcję, handel, usługi) i towarzyszące tej działalności przedsięwzięcia o charakterze marketingowym, promocyjnym, reklamowym, reprezentacyjnym - dotyczące sprzedaży wytwarzanych dóbr i usług oraz relacji z aktualnymi i potencjalnymi kontrahentami.

Nie każdy koszt poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wobec braku legalnej definicji pojęcia reprezentacja, za celowe należy uznać odwołanie się do jej wykładni językowej. Reprezentacja oznacza "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną" (Uniwersalny Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007).

Przenosząc tę definicję na grunt ustawy podatkowej, należy uznać, że reprezentacja to przede wszystkim działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika w celu ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia. Wydatki na reprezentację to koszty, jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku, uwypuklenia swojej zasobności, profesjonalizmu. Wydatki te jednocześnie w sposób pośredni promują firmę. Pojęcie reprezentacji dotyczy kontaktów podatnika w stosunkach z innymi podmiotami i pozostaje w związku z zakresem prowadzonej przez podatnika działalności.

Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności, Wnioskodawca w związku z różnego rodzaju sprawami biznesowymi związanych z funkcjonowaniem Spółki (prezentacja oferty handlowej Spółki, ustalanie szczegółów współpracy, przyjmowanie zamówień), organizuje spotkania z Odbiorcami i ponosi koszty z tym związane. Spotkania te odbywają się najczęściej w restauracjach. Wnioskodawca wskazał, iż organizacja spotkań biznesowych w restauracjach nie wiąże się z chęcią zaimponowania odbiorcom okazałością czy wystawnością, o czym w szczególności świadczą wprowadzone ograniczenia kwotowe dotyczące takich spotkań, tak by poczęstunek podczas takiego spotkania nie był jego głównym celem. Ponadto - zdaniem Spółki - ponoszenie takich wydatków przez organizatora spotkania jest zwyczajowo przyjęte.

Nie ulega wątpliwości, że realia współczesnej działalności gospodarczej, odbywającej się w warunkach rynkowych, wymagają od przedsiębiorców nawiązywania licznych kontaktów z innymi podmiotami gospodarczymi. Kontakty te często decydują o pozycji przedsiębiorcy, szansach rozwoju, czy też powodzeniu podejmowanych przedsięwzięć. Jednakże nie oznacza to, że każdy wydatek wiążący się z takimi spotkaniami może być uznany za koszt uzyskania przychodów. Wydatki na usługi gastronomiczne podczas spotkań z odbiorcami ponoszone w restauracji, nawet jeżeli uznawane są za zwyczajowo przyjęte i zostaną dostosowane do charakteru spotkania, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano powyżej, "reprezentację" należy postrzegać jako działania związane z tworzeniem wizerunku przedsiębiorcy, utrzymywaniem dobrych relacji z istniejącymi lub potencjalnymi kontrahentami, które wprawdzie nie są konieczne dla osiągania przychodu lub zabezpieczenia jego źródła, ale sprzyjają temu celowi, są z nim w sposób pośredni powiązane. Przede wszystkim zaś jest to właśnie dążenie do stworzenia skierowanego na zewnątrz, pozytywnego wizerunku przedsiębiorcy, takiego jaki - wiedziony doświadczeniem i specyfiką działalności - chciałby wykreować na użytek kontrahentów (klientów).

Wizerunek ten, postrzegany i określany jako pozytywny, wcale nie musi odzwierciedlać dostatku, okazałości, zamożności, itp. Najkrócej rzecz ujmując, wizerunek pozytywny to taki, jaki dany podmiot chciałby prezentować, jaki uznaje on za właściwy dla siebie. Przypisywanie reprezentacji tylko cech takich, jak wystawność, okazałość, wytworność, ekskluzywność, wynika w gruncie rzeczy z faktu, iż te właśnie cechy powszechnie postrzegane są jako pozytywnie charakteryzujące wizerunek określonego podmiotu, kojarzące się z wysokim statusem i pozycją społeczną. Jednakże nie oznacza to, że budowanie wizerunku może odbywać się wyłącznie poprzez działania nadzwyczajne, wykraczające poza przyjęte standardy. Działaniem takim będą również wydatki na spotkania z odbiorcami w restauracji, gdyż służą one stworzeniu odpowiedniego klimatu, wizerunku gospodarza jako podmiotu gościnnego, itp. Innymi słowy, wydatki takie mają się przyczynić do pozytywnego względem podatnika nastawienia kontrahentów i klientów (odbiorców).

Jednocześnie w tym miejscu należy nadmienić, że nie wszystkie koszty zakupów usług gastronomicznych, żywności oraz napojów nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, lecz takie, które zostały dokonane w celu reprezentacyjnym. Uznanie bowiem, że każdy zakup takich towarów czy usług jest zakupem w ramach reprezentacji byłoby sprzeczne z rozumieniem tego pojęcia. Wydatkami takimi nie będą np. wydatki na poczęstowanie kontrahenta w firmie kawą lub herbatą. Natomiast reprezentacja w podejmowaniu kontrahentów przejawiać się będzie w takim postępowaniu gospodarza, które kontrahent może odebrać jako przejaw wystawności i okazałości ze strony gospodarza, np. w zaproszeniu kontrahenta do restauracji. Możliwość skorzystania z posiłków czy napojów oferowanych w menu restauracji ma bowiem, bez wątpienia, na celu stworzenie oczekiwanego, pozytywnego wizerunku firmy, (podnosi jej prestiż), a tym samym lepsze postrzeganie przedsiębiorcy w stosunku do pozostałych podmiotów gospodarczych z danej branży (które spotkania biznesowe odbywają we własnym zakresie, w swojej siedzibie).

W świetle powyższego, na gruncie rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, iż ponoszone przez Spółkę wydatki na organizację spotkań z Odbiorcami w restauracjach, a łączących się z nabywaniem usług gastronomicznych, nie stanowią wydatków związanych ze zwykłym prowadzeniem działalności, lecz mają charakter reprezentacyjny. Jakkolwiek bowiem w toku odbywanych spotkań podejmowane są tematy biznesowe, to jednak wydatki te zasadniczo kształtują pozytywny wizerunek Spółki przez osoby trzecie, który z kolei będzie zachętą do podjęcia współpracy czy zakupu Jej produktów.

Reasumując, koszty poniesione na organizację spotkań biznesowych z odbiorcami w restauracjach jako wydatki, które noszą znamiona reprezentacji, nie mogą zostać zaliczone - w myśl art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, gdyż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach konkretnego podatnika w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację, podobnie jak i inne orzeczenia przeciwne do stanowiska Skarżącej, takie jak np.:

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 925/09,

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 218/10,

* wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 maja 2010 r. sygn. akt I SA/Wr 334/10.

Z kolei w odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Dodatkowo na gruncie rozpoznawanej sprawy nadmienić należy, iż minister do spraw finansów publicznych posiada uprawnienie, wynikające z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej do zmiany wydanej interpretacji indywidualnej. Zgodnie z powołanym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.