ILPB3/423-55/07-4/MC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko S.A., przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2007 r. (data wpływu 20 sierpnia 2007 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2007 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony w dniu 18 października 2007 r. (data wpływu) o brakujący podpis - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

S.A. prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wydobywania, przetwarzania i sprzedaży kruszyw bazaltowych od września 1997 r.

W marcu 1998 r. Spółka przyjęła do ewidencji środków trwałych murowany z cegły budynek szatni i łaźni - trwale związany z gruntem (rok budowy budynku-1972). Przedmiotowy budynek spełnia rolę zaplecza sanitarnego dla pracowników Spółki. W jego skład wchodzą m.in.: szatnia, stołówka, łaźnia, sanitariaty. W dniu przyjęcia budynku do ewidencji środków trwałych, pomieszczenia w budynku wyposażone były w kompletną instalację elektryczną, wodno-kanalizacyjną oraz kotłownię wraz z instalacją centralnego ogrzewania.

Po określeniu wartości początkowej i zakwalifikowaniu budynku do grupy 1KTŚ, Spółka od miesiąca kwietnia 1998 r. dokonuje odpisów amortyzacyjnych do czasu fizycznej likwidacji budynku wg stawki podatkowej.

W związku ze złym stanem technicznym budynku, Zarząd Spółki powołał komisję do oceny stanu technicznego środka trwałego.

Komisja protokołem z oceny stanu technicznego budynku stwierdziła, iż konstrukcja budynku jest w zadowalającym stanie technicznym.

Natomiast wszystkie elementy wykończenia wewnętrznego budynku zostały zużyte i kwalifikują się do remontu. Stan instalacji i elementów wykończenia budynku jest bardzo zły. Dalsze ich użytkowanie zagraża bezpieczeństwu osób przebywających w budynku i w jego otoczeniu. Obiekt ten z uwagi na zły stan techniczny, kwalifikuje się do przeprowadzenia prac remontowych w zakresie:

Komisja również zaproponowała przeprowadzenie prac związanych z ociepleniem budynku, które spowodują zmniejszenie kosztów ogrzewania całego budynku.

Po ocenie stanu technicznego, Zarząd Spółki podjął decyzję o przeprowadzeniu prac remontowych zawartych w protokole z oceny stanu technicznego budynku szatni i łaźni Spółki oraz wyraził zgodę na przeprowadzenie prac związanych z ociepleniem budynku.

Spółka rozpoczęła prace remontowe od miesiąca kwietnia br.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany stan faktyczny należy ocenić z punktu widzenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

O możliwości zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje zatem spełnienie łącznie dwóch warunków, tj. poniesienia wydatków w celu uzyskania przychodów oraz niezakwalifikowanie wydatków do grupy wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, określonych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Właściwe określenie wydatków poniesionych na remont czy ulepszenie środków trwałych ma istotne znaczenie z punktu widzenia prawidłowego zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Jeśli wydatki poniesione zostały na remont, wówczas można je bezpośrednio zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jeśli natomiast wydatek związany jest z ulepszeniem środka trwałego, wtedy do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć odpisy amortyzacyjne. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma definicji remontu. Remont obiektów budowlanych jest zdefiniowany w art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.). Stosownie do jego treści, remont oznacza wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym (odpowiadającym aktualnym standardom technicznym). Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, niezwiększające jego wartości początkowej. Remont prowadzony jest w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Zatem zgodnie z wyżej wymienionymi przepisami zdaniem Spółki, wydatki na remont mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że efektem wykonywanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji - wartości początkowej środka trwałego, stanowiącej podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Uwzględniając przedmiotowy stan prawny oraz zakres prac wykonywanych wewnątrz przedmiotowego budynku, przywracający pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, Spółka uznała za remont.

Zdaniem Spółki wymiana zużytych elementów budynku np. naprawa i wymiana posadzek, tynków, położenie glazury ściennej i podłogowej, wymiana instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej czy instalacji centralnego ogrzewania nie kwalifikuje się do nakładów, które zwiększą wartość użytkową budynku i nie zmieniają jego charakteru.

Zatem można je zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Natomiast zgodnie z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów, zawartymi w piśmie z dnia 13 marca 1995 r. Nr PO 3/722-160/94 do ulepszenia środków trwałych zalicza się wydatki na ich:

* przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

* rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli,

* rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,

* modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych.

Definicję ulepszenia zawiera art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Według Spółki prace związane z dociepleniem ścian budynku będą miały istotny wpływ na poprawę jakości warunków eksploatacyjnych tego obiektu m.in. obniżą koszty ogrzewania. W wyniku przeprowadzenia tych prac obiekt ten zyska wyższą wartość użytkową w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania.

Zdaniem Spółki wydatki na docieplenie należy więc zaliczyć do kosztów związanych z ulepszeniem tj. będą one powiększały wartość początkową obiektu dla celów ustalenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych i nie można ich bezpośrednio zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższych wyjaśnień, Spółka ujęła koszty dotyczące prac remontowych budynku bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, natomiast koszty związane z ocieplaniem ścian budynku stanowiły podstawę do zwiększenia wartości początkowej przedmiotowego budynku dla celów ustalenia podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

W artykule tym ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Wydatki poniesione na remont nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W myśl natomiast art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...). Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Jednakże zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonane zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja. Brak jest także definicji pojęcia remont. Remontem - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz niezwiększające jego wartości początkowej.

Według utrwalonego orzecznictwa sądowego, z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

* przebudowa, czyli zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że prace wykonywane wewnątrz budynku, stanowiącego zaplecze sanitarne dla pracowników Spółki (szatnia, stołówka, łaźnia, sanitariaty), podyktowane są złym stanem technicznym tegoż budynku. Mają one na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego przedmiotowego środka trwałego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych tj. wymianę i naprawę posadzek, tynków, położenie glazury ściennej i podłogowej, malowanie ścian, kompleksowy remont sanitariatów, wymianę okien i drzwi, wymianę okablowania i opraw oświetleniowych wraz z osprzętem, wymianę instalacji elektrycznej, wodno-kanalizacyjnej oraz wymianę instalacji centralnego ogrzewania. Nie zmieniają one charakteru ani funkcji budynku. Należy je zatem uznać za remont, a poniesione wydatki zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast prace związane z dociepleniem ścian budynku stanowią wydatki na ulepszenie, gdyż w wyniku modernizacji następuje wzrost wartości użytkowej budynku w stosunku do jego wartości z dnia przyjęcia ich do używania, co skutkuje z kolei wydłużonym okresem używania oraz obniżonymi kosztami eksploatacji. Zatem zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się ich za koszty uzyskania przychodów. Będą one natomiast powiększać wartość początkową budynku, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy będą kosztem uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, odnosząc się do pytania 1 zawartego we wniosku, stwierdzić należy, że koszty dotyczące prac remontowych budynku Spółka powinna zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów.

Ustosunkowując się natomiast do pytania 2, stwierdzić należy, iż koszty związane z dociepleniem ścian budynku są wydatkami na ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Będą one stanowiły koszty uzyskania przychodów jedynie w formie odpisów amortyzacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.