ILPB3/423-524/14-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku sygnowanym datą 30 września 2014 r. (data wpływu 3 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 października 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 30 grudnia 2014 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W lipcu 2014 r. Spółka zakupiła grunt rolny o powierzchni 0,8327 ha wraz z naniesieniami. W obrębie zakupionego gospodarstwa znajdują się budynki, w których Spółka prowadzi uprawę grzybów uprawnych, a konkretnie uprawę pieczarki białej. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność rolnicza i działalność pozostała podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e, dochód osiągnięty z działalności pozarolniczej jest zwolniony z opodatkowania, gdy przychody z działalności rolniczej stanowią co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z 19 grudnia 2014 r. znak ILPB3/423-524/14-2/PR, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku o następujące informacje:

Spółka pismem z 29 grudnia 2014 r. wyjaśniła co następuje:

1. Spółka prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w obecnym stanie faktycznym Spółka jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży pieczarek.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka prowadząca działalność rolniczą i pozarolniczą podlegającą opodatkowaniu oraz rozpoczynająca uprawę grzybów uprawnych, a konkretnie pieczarki białej, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu sprzedaży pieczarek, ponieważ uprawa i sprzedaż pieczarek w obrębie gospodarstwa rolnego nie jest działalnością prowadzoną w tzw. działach specjalnych produkcji rolnej, co potwierdza definicja działów specjalnych produkcji rolnej (ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych).

Działalność rolnicza - dla potrzeb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - została zawarta w art. 2 ust. 2. W myśl tej definicji, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytworzeniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb.

Z powyższego wynika, że produkcja grzybów uprawnych mieści się w zakresie działalności rolniczej o ile nie stanowi ona działów specjalnych produkcji rolnej.

Definicję działów specjalnych produkcji rolnej, z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zawiera art. 2 ust. 3 omawianej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Definicja gospodarstwa rolnego została zawarta w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, który stanowi, iż za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z powyższej definicji działów specjalnych produkcji rolnej wynika, że uprawa grzybów może być zaliczana do tychże działów tylko w sytuacji, gdy uprawa ta prowadzona jest poza gospodarstwem rolnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Definicja działalności rolniczej - dla potrzeb ww. ustawy - została zawarta w art. 2 ust. 2. W myśl tej definicji, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

* licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą. Zgodnie z przedstawioną wyżej definicją działalności rolniczej, podstawową jej cechą jest uzyskiwanie produktów w stanie nieprzetworzonym, pochodzących z uprawy (produkty roślinne), chowu lub hodowli (produkty zwierzęce).

W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 2 ustawy, działalnością rolniczą dla potrzeb tej ustawy, jest wszelka produkcja roślinna i zwierzęca (z zastrzeżeniem ust. 3) w stanie nieprzetworzonym, określonym tu jako naturalny, wykorzystująca materiał roślinny lub zwierzęcy pochodzący z własnych upraw, hodowli, chowu oraz wykorzystująca materiał roślinny i zwierzęcy nabyty od innych producentów. W przypadku nabycia przez podatnika roślin lub zwierząt od innych producentów, okresy ich przetrzymywania, w których następuje ich biologiczny wzrost (tzn. czas liczony od dnia nabycia do dnia zbycia) - nie mogą być krótsze niż określone w ww. art. 2 ust. 2 ustawy, by można uznać tą działalność za działalność rolniczą.

Ponieważ ustawodawca zdefiniował pojęcie działalności rolniczej, to tylko w granicach wyznaczonych zakresem owej definicji można mówić o przychodzie z tego tytułu.

Zakresu wyłączenia przedmiotowego określonego w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy nie stosuje się natomiast do przychodów wynikających z działalności związanej z działalnością rolniczą lub produkcją rolniczą. Do przychodów z działalności rolniczej zalicza się przychody pochodzące (a nie "związane") z działalności wymienionej w art. 2 ust. 2 ustawy. Wyłączenie nie ma więc zastosowania do przychodów pochodzących, np. z działalności przetwórczej płodów rolnych czy świadczenia usług związanych z działalnością rolniczą. Przychody z takich rodzajów działalności, jako przychody pochodzące z innej niż rolnicza działalności, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym (art. 2 ust. 3 ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, iż działy specjalne produkcji rolnej są wyłączone z działalności rolniczej.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 5 cytowanej wyżej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy. Natomiast jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji (art. 2 ust. 6).

Załącznik ten, tj. tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, określa, jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej. Jednocześnie informacje zawarte w tym załączniku mają znaczenie dla oceny, czy danego rodzaju działalność w ogóle ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli bowiem danego rodzaju uprawa czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie są wymienione w treści załącznika, to należy uznać, że ta uprawa, hodowla czy też chów są działalnością rolniczą, niebędącą działem specjalnym produkcji rolnej. W konsekwencji - do przychodów z tej działalności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi uprawę grzybów uprawnych, a konkretnie uprawę pieczarki białej. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest działalność rolnicza i działalność pozostała podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych Spółka prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zakupiona pieczarkarnia zajmuje grunty o pow. 0,8327 ha (grunty rolne zabudowane kl. IV). Pieczarki są sprzedawane w stanie naturalnym, nieprzetworzonym. Dochody z działalności rolniczej, ustalone zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4e, stanowią co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności. Wypracowane dochody Spółki z działalności pozarolniczej przeznaczane są na działalność rolniczą. Powierzchnia uprawy pieczarki białej wynosi 4.632 m².

Z powołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że do działów specjalnych produkcji rolnej zalicza się uprawę grzybów i grzybni - powyżej 25 m² powierzchni uprawowej, bowiem w tabeli, o której wyżej mowa, w specyfice rodzajowej tego typu uprawa została wymieniona w poz. 3. Powyższe oznacza, że uprawa grzybów na powierzchni uprawowej powyżej 25 m² stanowi dział specjalny produkcji rolnej, a dochody uzyskiwane z tego źródła przychodów będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2).

Jednocześnie należy wskazać na zapis art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

* osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,

* przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Podsumowując, skoro przychody z działalności rolniczej Spółki - ustalone zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 4e - stanowią co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności Spółki a dochód Spółki uzyskany z działu specjalnego produkcji rolnej, tj. uprawy pieczarki białej, jest przeznaczany na prowadzenie działalności rolniczej, to jest on zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych w tej części zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.