ILPB3/423-498/10-2/EK - Kurs waluty właściwy do przeliczenia różnic kursowych.
Pismo z dnia 6 września 2010 r. Izba Skarbowa w Poznaniu ILPB3/423-498/10-2/EK Kurs waluty właściwy do przeliczenia różnic kursowych.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2010 r. (data wpływu 7 czerwca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia różnic kursowych - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 7 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia różnic kursowych.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.
Wnioskodawca jest firmą produkcyjną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania modułów "A" na terenie (...) Specjalnej Strefy Ekonomicznej.
Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym.
Na podstawie art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka wybrała metodę ustalania różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2007 r. na podstawie przepisów o rachunkowości (dalej: "metoda rachunkowa"). O powyższym wyborze powiadomiła Naczelnika Urzędu Skarbowego we w formie pisemnej w
wymaganym terminie.
Spółka stosowała metodę rachunkową dla celów ustalania podatkowych różnic kursowych nieprzerwanie przez okres trzech kolejnych lat, tj. do dnia 31 grudnia 2009 r.
Od dnia 1 stycznia 2010 r. Spółka dokonała zmiany metody ustalania różnic kursowych z metody rachunkowej na metodę zgodną z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: "metoda podatkowa"). W dniu 23 grudnia 2009 r. Spółka złożyła pismo informujące o rezygnacji z rachunkowej metody ustalania różnic kursowych do Urzędu Skarbowego.
Przed dniem 1 stycznia 2010 r. Spółka:
* dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznała przychody należne wyrażone w walucie obcej, lecz faktycznie nieotrzymane przez Spółkę do dnia 31 grudnia 2009 r.,
* dla celów podatku dochodowego od osób prawnych poniosła koszty wyrażone w walucie obcej, lecz faktycznie niezapłacone przez Spółkę do dnia 31 grudnia 2009 r.,
* otrzymała środki pieniężne na rachunki bankowe prowadzone w walutach obcych, które nie zostały wydatkowane przez Spółkę do dnia 31 grudnia 2009 r.,
* zawarła umowę pożyczki, w której Spółka wystąpiła jako pożyczkodawca, lecz faktycznie pożyczka nie została spłacona na rzecz Spółki do dnia 31 grudnia 2009 r.,
* zawarła umowę pożyczki, w której Spółka wystąpiła jako pożyczkobiorca, lecz faktycznie pożyczka nie została spłacona przez Spółkę do dnia 31 grudnia 2009 r.,
dalej zwane łącznie jako "Pozycje w walutach obcych".
Na ostatni dzień roku podatkowego 2009, tj. 31 grudnia 2009 r., Spółka ustaliła różnice kursowe w odniesieniu do posiadanych aktywów i pasywów, zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm., dalej: "Ustawa o rachunkowości") i zaklasyfikowała je odpowiednio do przychodów i kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Po dniu 1 stycznia 2010 r. niektóre z Pozycji w walutach obcych zostały uregulowane odpowiednio na rzecz oraz przez Spółkę, natomiast niektóre będą uregulowane w terminie późniejszym. Ponadto w wyniku uregulowania niektórych z Pozycji w walutach obcych, po dniu 1 stycznia 2010 r. nastąpiły wpływy oraz wypływy środków pieniężnych z rachunków bankowych Spółki prowadzonych w walutach obcych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy od dnia 1 stycznia 2010 r. różnice kursowe od Pozycji w walutach obcych, należy ustalać poprzez porównanie ich wartości na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego, tj. 31 grudnia 2009 r., przeliczonej na złote według średniego kursu ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski (dalej: "NBP") na ten dzień z ich wartością obliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty odpowiednio z dnia ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty.
Wątpliwości Spółki budzi dzień, od którego należy ustalać różnice kursowe w stosunku do Pozycji w walutach obcych oraz kurs waluty, według którego należy ustalać ich wartości na powyższy dzień.
Zdaniem Wnioskodawcy, w celu ustalenia różnic kursowych od dnia 1 stycznia 2010 r. w odniesieniu do Pozycji w walutach obcych, należy porównać ich wartość na ostatni dzień poprzedniego roku podatkowego, tj. 31 grudnia 2009 r., przeliczoną na złote według średniego kursu ogłoszonego przez NBP na ten dzień z ich wartością obliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty odpowiednio z dnia ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty.
Poniżej Spółka przedstawia argumenty przemawiające za powyższym stanowiskiem.
Dzień, od którego i do którego należy ustalać różnice kursowe.
Zgodnie z art. 9b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku rezygnacji z metody rachunkowej, podatnicy:
"zaliczają na ostatni dzień roku podatkowego, w którym stosowali tę metodę, odpowiednio do przychodów i kosztów uzyskania przychodów naliczone różnice kursowe ustalone na podstawie przepisów o rachunkowości;
od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku, w którym stosowali tę metodę, stosują zasady, o których mowa w art. 15a, ustalając różnice kursowe od dnia, o którym mowa w pkt 1".
Powyższe oznacza, iż jeśli podatnik zrezygnuje z metody rachunkowej, podatkową metodę ustalania różnic kursowych należy stosować od pierwszego dnia nowego roku podatkowego, tj. następującego po roku, w którym podatnik stosował metodę rachunkową, jednakże różnice kursowe należy ustalać od ostatniego dnia roku podatkowego, w którym podatnik stosował metodę rachunkową.
W związku z powyższym, w przypadku Spółki, metodę podatkową należy stosować od dnia 1 stycznia 2010 r. ustalając jednak różnice kursowe od dnia 31 grudnia 2009 r. Konsekwentnie, dla celów obliczenia podatkowych różnic kursowych w pierwszej kolejności należy ustalić wartość Pozycji w walutach obcych na dzień 31 grudnia 2009 r.
W związku z tym, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. Spółka będzie stosowała metodę podatkową, dzień, do którego należy liczyć różnice kursowe, będzie wyznaczony zgodnie z zasadami metody podatkowej, wynikającymi z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Stosownie do art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie / ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:
przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa / wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa / niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa / wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa / wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa / niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.
W świetle powyższego, zgodnie z metodą podatkową, różnice kursowe należy ustalać do dnia otrzymania przychodów, zapłaty kosztów, wypływu własnych środków pieniężnych, zwrotu pożyczki udzielonej bądź spłaty pożyczki zaciągniętej. Wartość w złotych powyższych przychodów, kosztów, własnych środków pieniężnych, pożyczki udzielonej i pożyczki zaciągniętej należy ustalać odpowiednio na dzień ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu i spłaty.
Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych od Pozycji w walutach obcych należy porównać ich wartości z dnia 31 grudnia 2009 r. wyrażonych w walucie obcej po przeliczeniu na złote oraz ich wartości w złotych odpowiednio z dnia ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty.
Kursy walutowe właściwe dla ustalenia różnic kursowych.
Ostatni dzień roku podatkowego.
Jak już wspomniano, stosownie do art. 9b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku rezygnacji z rachunkowej metody ustalania różnic kursowych, podatnik ustala różnice kursowe od ostatniego dnia roku podatkowego, w którym podatnik stosował metodę rachunkową, czyli w przypadku Spółki od dnia 31 grudnia 2009 r.
W konsekwencji, zdaniem Spółki, kursem właściwym dla celów ustalenia wartości Pozycji w walutach obcych w ostatnim dniu roku podatkowego, w którym stosowano metodę rachunkową, będzie kurs, według którego wycenione zostały Pozycje w walutach obcych dla celów rachunkowych.
Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 1 ustawy o rachunkowości, "nie rzadziej niż na dzień bilansowy wycenia się wyrażone w walutach obcych:
"składniki aktywów (z wyłączeniem udziałów w jednostkach podporządkowanych wycenianych metodą praw własności) i pasywów - po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez Narodowy Bank Polski (...)".
Powyższe należy rozumieć w ten sposób, iż właściwym kursem walutowym dla celów wyceny składników aktywów i pasywów na dzień bilansowy jest średni kurs ogłoszony przez NBP obowiązujący na ten dzień. Konsekwentnie, jeżeli na ostatni dzień roku kalendarzowego, tj. 31 grudnia 2009 r., dokonujemy wyceny składników aktywów i pasywów, to właściwym kursem walutowym do ich wyceny będzie kurs średni ogłoszony przez NBP obowiązujący na ten dzień, czyli na dzień 31 grudnia 2009 r.
W związku z powyższym, dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych, właściwym kursem walutowym dla ustalenia wartości w złotych Pozycji w walutach obcych w dniu 31 grudnia 2009 r. będzie obowiązujący na dzień 31 grudnia 2009 r. średni kurs ogłoszony przez NBP.
Dzień otrzymania przychodów, zapłaty kosztów, spłaty pożyczki, zwrotu pożyczki, wypływu własnych środków pieniężnych.
W przypadku natomiast wyboru właściwego kursu walutowego dla celów ustalenia wartości w złotych Pozycji w walutach obcych odpowiednio w dniu ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty, zdaniem Spółki, należy oprzeć się na zasadach wynikających z metody podatkowej. Powyższe wynika z faktu, iż powyższy dzień otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty będzie miał miejsce w nowym roku podatkowym, tj. roku, od którego Spółka będzie stosowała metodę podatkową.
Zgodnie z przytoczonym powyżej art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość przychodów, kosztów, własnych środków pieniężnych, udzielonej pożyczki i zaciągniętej pożyczki, odpowiednio w dniu ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu lub spłaty należy ustalić według faktycznie zastosowanych kursów walut z tych dni.
Relacje pomiędzy art. 9b ust. 6a, art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W omawianym przypadku przepis art. 9b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest przepisem szczególnym w stosunku do art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, nieuwzględnienie treści art. 9b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w omawianej sytuacji, rodziłoby ryzyko nieprawidłowego ustalenia kwoty różnic kursowych.
Spółka wskazuje, że do dnia 31 grudnia 2009 r. stosowała rachunkową metodę ustalania różnic kursowych. W związku z tym, na dzień 31 grudnia 2009 r. Spółka ustaliła różnice kursowe w odniesieniu do posiadanych aktywów i pasywów zgodnie z ustawą o rachunkowości i zaliczyła je zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów i kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Powyższe różnice kursowe odzwierciedlały zmianę kursów walutowych pomiędzy odpowiednio dniem powstania, poniesienia, wpływu, udzielenia i zaciągnięcia Pozycji w walutach obcych a dniem ich wyceny.
W omawianej sytuacji zastosowanie w całości przepisu art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w szczególności ustalenie różnic kursowych od odpowiednio dnia powstania, poniesienia, wpływu, udzielenia bądź zaciągnięcia Pozycji w walutach obcych według kursów historycznych, skutkowałoby ponownym (a więc podwójnym) uwzględnieniem powyższej zmiany kursów przy liczeniu różnic kursowych - raz według metody rachunkowej (tekst jedn. z wyceny na dzień 31 grudnia 2009 r.) oraz ponownie na dzień realizacji różnic kursowych ustalonych według metody podatkowej.
W związku z powyższym, zdaniem Spółki, różnice kursowe w odniesieniu do Pozycji w walutach obcych należy ustalać według art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z uwzględnieniem art. 9b ust. 6 tej ustawy.
Podsumowanie.
W świetle powyższych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, iż od dnia 1 stycznia 2010 r. różnice kursowe od Pozycji w walutach obcych należy ustalić poprzez porównanie ich wartości w złotych przeliczonych zgodnie z obowiązującym na dzień 31 grudnia 2009 r. średnim kursie ogłoszonym przez NBP a ich wartością przeliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty odpowiednio z dnia ich otrzymania, zapłaty, wypływu, zwrotu tub spłaty.
W świetle powyższych argumentów, Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Ponadto informuje się, iż w zakresie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w dniu 6 września 2010 r. została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr ILPB3/423-498/10-3/EK.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.