ILPB3/423-41/10-4/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej otrzymanych aportem środków trwałych oraz kwalifikacji podatku VAT w przypadku konieczności jego zwrotu - jest prawidłowe.

W dniu 7 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 24 marca 2010 r. (data wpływu 26 marca 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej otrzymanych aportem środków trwałych oraz kwalifikacji podatku VAT w przypadku konieczności jego zwrotu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Podatnik jest Spółką z o.o. Jedynym udziałowcem Spółki (100% udziałów) jest Gmina Miasto X (GM).

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest:

* pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody - PKD 3600Z,

* odprowadzanie i oczyszczanie ścieków - PKD 3700Z.

Są to działalności podlegające opodatkowaniu VAT.

GM wybudowała w 2009 r. z własnych środków odcinki sieci kanalizacji sanitarnej, które ma zamiar w 2010 r. wnieść aportem do Spółki, obejmując w zamian w Niej udziały.

W piśmie z dnia 24 marca 2010 r. (data wpływu 26 marca 2010 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku Spółka doprecyzowała opisane we wniosku zdarzenie przyszłe podając następujące informacje.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Przyjmując, że:

wartość netto środków trwałych wniesionych aportem będzie wartością początkową stanowiącą podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Jeśli w akcie notarialnym wnoszony aport zostanie wyceniony w wartości netto (bez VAT), to w takiej samej wysokości GM obejmie udziały w Spółce i o taką wysokość nastąpi zwiększenie kapitału zakładowego Spółki.

Żądanie zwrotu VAT spowoduje, że kwota VAT nie będzie zwiększała kapitałów Spółki (np. zapasowego), lecz będzie Jej zobowiązaniem wobec GM. Zobowiązanie to Spółka będzie musiała uregulować (zapłacić). Tym samym, kwota VAT zwrócona GM nie ma wpływu na wycenę wniesionych aportem środków trwałych, nie zwiększy też kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina Miasto X, będąca jedynym udziałowcem Spółki, wybudowała w 2009 r. z własnych środków odcinki sieci kanalizacji sanitarnej, które ma zamiar w 2010 r. wnieść aportem do Spółki, obejmując w zamian udziały. Odcinki sieci kanalizacyjnej, będące przedmiotem aportu nie stanowią przedsiębiorstwa, ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Po wniesieniu aportu, odcinki sieci będą wprowadzone do ewidencji rachunkowej Spółki, jako odrębne środki trwałe.

W myśl art. 16a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się - w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższa regulacja normuje sytuację nabycia w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. z treści tego przepisu wynika, że ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, wartość poszczególnych składników majątku nie może być wyższa od ich wartości rynkowej.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 16g ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych postanowiono, że ustalona przez podatnika wartość początkowa składników majątku stanowiących aport podlega ocenie z punktu widzenia kryteriów określonych w art. 14 tej ustawy.

Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych określa się, w oparciu o przepis art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W przedmiotowej sprawie należy również uwzględnić przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d) ww. ustawy, w myśl którego, aby odpisy amortyzacyjne od całej wartości początkowej wkładu niepieniężnego ustalonej na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, cała wartość początkowa musi znaleźć odzwierciedlenie w utworzonym lub podwyższonym kapitale zakładowym spółki.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Spółkę, jeśli wycena składników majątkowych wnoszonych aportem nastąpi w akcie notarialnym w wartości netto, a Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej wniesienie aportu, to wydane GM udziały zostaną wycenione w wartości netto aportu.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, podatek od towarów i usług, co do zasady, nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Wyjątek od tej zasady - dotyczący podatku naliczonego - jest zawarty w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a), który stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony:

* jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług,

* w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Tak więc, powyższy przepis pozwala w ściśle określonych przypadkach na zaliczenie podatku od towarów i usług do kosztów uzyskania przychodu, co skutkuje zmniejszeniem zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, obciążając koszty uzyskania przychodów podatkiem naliczonym, w tej części, w której stosownie do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, nie przysługuje obniżenie lub zwrot różnicy tego podatku.

Zgodnie z interpretacją wydaną w zakresie podatku od towarów i usług, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej wniesienie przez Gminę aportu w postaci odcinków sieci kanalizacji sanitarnej.

Reasumując, skoro Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego, wartość początkową wniesionych aportem środków trwałych, stanowić będzie - stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - ich wartość netto określona na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, może wystąpić również sytuacja, iż o wartość VAT, wynikającą z dokumentującej wniesienie aportu faktury VAT, nie zostaną zwiększone kapitały Spółki: zapasowy lub rezerwowy. Gmina nie otrzyma wówczas zwrotu równowartości VAT, a Spółka otrzyma nieuzasadnioną korzyść majątkową w postaci prawa do odliczenia (zwrotu) VAT. Wówczas, wskazane byłoby rozliczenie (zwrot) kwoty VAT między Spółką a Gminą, o ile Gmina tego zażąda.

Wobec powyższego, w sytuacji, gdy Spółka zostanie zobowiązana do zwrotu Gminie kwoty podatku VAT, związanej z wniesionym do Spółki aportem w postaci odcinków sieci kanalizacji sanitarnej, wskazać należy, że wydatek w postaci zwróconego podatku od towarów i usług pozostanie bez wpływu na wartość początkową wniesionych aportem środków trwałych. Wydatek ten nie będzie również stanowić kosztów uzyskania przychodów Spółki. Tym samym, zapłata na rzecz Gminy przedmiotowej kwoty podatku pozostanie bez wpływu na rozliczenia w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, że wniosek Spółki w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 29 marca 2010 r., nr ILPP1/443-15/10-4/AK.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.