ILPB3/423-386/11-6/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - reprezentowanej przez Pełnomocnika - przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 16 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismami z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) i z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest zainteresowana wydzierżawieniem bądź zakupem działek graniczących z nieruchomościami należącymi do Spółki. W związku z dalszą rozbudową zakładu nabycie lub wydzierżawienie przedmiotowych nieruchomości jest niezbędne. W chwili obecnej dzierżawa lub zakup wskazanych nieruchomości jest niemożliwa w związku z toczącymi się postępowaniami administracyjnymi i cywilnymi dotyczącymi tych działek. Ze względu na stopień skomplikowania negocjacji dotyczących nabycia lub wydzierżawienia przedmiotowych terenów, Spółka rozważa zlecenie ich prowadzenia pośrednikowi, którego zadaniem będzie doprowadzenie do umorzenia toczących się postępowań co umożliwi Spółce rozpoczęcie negocjacji w sprawie dzierżawy lub zakupu przedmiotowych działek. Istnieje oczywiście ryzyko, że w wyniku negocjacji Spółce nie uda się wydzierżawić bądź zakupić wskazanych nieruchomości.

Pismami z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 9 listopada 2011 r.) oraz z dnia 21 listopada 2011 r. (data wpływu 23 listopada 2011 r.) Pełnomocnik Spółki, działający w Jej imieniu doprecyzował opis zdarzenia przyszłego o poniższe informacje.

Postępowanie toczące się obecnie w odniesieniu do przedmiotowych działek dotyczy ich zwrotu od Skarbu Państwa na rzecz osób fizycznych i prowadzone jest w trybie przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Przedmiotowe działki na skutek wywłaszczenia w latach 50-tych przeszły na własność Skarbu Państwa. W chwili obecnej toczy się postępowanie o ich zwrot wywłaszczonym właścicielom.

Działanie pośrednika mają polegać na wsparciu w zakresie doprowadzenia do wydania ostatecznego orzeczenia kończącego postępowanie administracyjne toczące się w sprawie zwrotu wywłaszczonych działek poprzez umorzenie tego postępowania oraz uzyskania stosownych oświadczeń od spadkobierców byłych właścicieli działek, które umożliwiają negocjacje zakupu albo długoterminowej dzierżawy tych działek przez Spółkę od obecnego właściciela - Skarbu Państwa.

Za wykonanie zlecenia Spółka zapłaci Zleceniobiorcy wynagrodzenie w postaci prowizji.

Spółka zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Zleceniobiorcy wyłącznie wynagrodzenia z tytułu zlecenia (prowizji), którego przedmiotem jest wykonanie czynności prawnych w zakresie wydania ostatecznego orzeczenia przez właściwy organ administracyjny o umorzeniu postępowania oraz uzyskania oświadczenia spadkobierców o rezygnacji z przysługującego im prawa pierwszeństwa w nabyciu przedmiotowych działek. Spółka w umowie ze zleceniobiorcą nie zobowiązała się ani w sposób bezpośredni bądź pośredni ponosić wydatków związanych z umorzeniem toczących się postępowań.

Spółka dla zabezpieczenia i zachowania obecnych i przyszłych przychodów potrzebuje dodatkowej powierzchni znajdującej się w granicach nieruchomości należących obecnie do Spółki. W związku z powyższymi potrzebami Spółki istnieje, zdaniem Spółki, związek przyczynowo - skutkowy między wydatkiem, jaki Spółka poniesie z tytułu wykonania przedmiotowego zlecenia a zabezpieczeniem Jej obecnych i przyszłych przychodów.

Pośrednik będzie prowadził negocjacje z osobami posiadającymi roszczenia wobec Skarbu Państwa o zwrot nieruchomości, których zakupem zainteresowana jest Spółka, co do odstąpienia przez byłych właścicieli od tych roszczeń. Odstąpienie byłych właścicieli od ich roszczeń umożliwi Spółce negocjacje zakupu albo długoterminowej dzierżawy tych działek przez Spółkę od obecnego właściciela - Skarbu Państwa.

Negocjacje te będą prowadzone przez pośrednika wyłącznie w interesie i na rzecz Spółki.

Stronami toczącego się postępowania administracyjnego są spadkobiercy A i B to jest C, D i E.

Prowizja, jaką zapłaci Spółka pośrednikowi tytułem wynagrodzenia za wykonanie zlecenia określona została w umowie z pośrednikiem w kwocie zryczałtowanej.

Spółka wypłaci to wynagrodzenie za wykonanie zlecenia, przez co Strony rozumieją:

Spółka nie poniesie żadnych dodatkowych kosztów poza zryczałtowanym wynagrodzeniem w postaci prowizji z tytułu wykonania zlecenia.

Nie istnieje żadna podstawa prawna zobowiązująca Spółkę do zawarcia umowy z pośrednikiem. Spółka na zasadzie swobody umów zleciła pośrednikowi wykonanie usługi polegającej na doprowadzeniu do wydania ostatecznego orzeczenia przez właściwy organ administracyjny o umorzeniu postępowania o zwrot nieruchomości i uzyskania od spadkobierców stosownych oświadczeń. Umowa została zawarta na zasadzie Tytułu XXI Kodeksu cywilnego Zlecenie, z tym że wynagrodzenie jest należne dopiero w momencie zakończenia całej sprawy w sposób satysfakcjonujący Wnioskodawcę.

Pośrednik będzie prowadził negocjacje ze spadkobiercami roszczeń o zwrot nieruchomości, a dotyczyć będą one możliwości i warunków odstąpienia przez nich od przysługujących im roszczeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z przepisami art. 16 ust. 1 tej ustawy, Spółka będzie mogła zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodu wydatki, jakie poniesie na rzecz pośrednika, którego zadaniem ma być prowadzenie w imieniu Spółki negocjacji mających doprowadzić do zakończenia obecnie prowadzonych postępowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pod pojęciem "zachowanie" oraz "zabezpieczenie" należy rozumieć wydatki mające na celu zapewnienie, aby przychody z danego źródła występowały dalej w dotychczasowej wysokości lub aby to źródło istniało, natomiast poprzez zabezpieczenie rozumieć należy ochronę tego źródła.

Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów. Przy czym, zwrot "w celu" oznacza to, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo - skutkowym; poniesienie go ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów. Wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia.

Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego do użytkowania, w szczególności o koszty opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, w przypadku gdy podatnikowi przysługuje prawo obniżenia kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Biorąc powyższe pod uwagę, Spółka jest zdania, iż koszty jakie poniesie na rzecz pośrednika prowadzącego negocjacje w imieniu Spółki będą stanowiły koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli w efekcie końcowym zostanie zawarta umowa dzierżawy czy innego rodzaju korzystania z nieruchomości bądź w ogóle nie dojdzie do zawarcia umowy.

Natomiast jeżeli w efekcie końcowym zostanie zawarta umowa zakupu nieruchomości, to wtedy do wartości ceny nabycia nieruchomości naliczyć trzeba będzie wartość wynagrodzenia pośrednika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma prawo do odliczenia do celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy podatkowej oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów). Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednie, jak i pośrednio związane z przychodem, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

I tak, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

* został poniesiony przez podatnika,

* jest definitywny, a więc bezzwrotny,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy,

* został właściwie udokumentowany.

Generalnie można przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów w tym także dla zagwarantowania jego funkcjonowania. To na podatniku spoczywa ciężar wykazania, że wydatek jest racjonalny i gospodarczo uzasadniony i że został poniesiony w celu osiągnięcia zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów.

Wprawdzie to podatnik decyduje o tym, jaki wydatek jest celowy z jego punktu widzenia, ale to nie pozbawia organów podatkowych prawa do oceny, czy wydatek ten jest również celowy, racjonalny, zasadny i niezbędny na gruncie przepisów prawa podatkowego, a w przedmiotowej sprawie w kontekście przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka w związku z rozbudową zakładu jest zainteresowana wydzierżawieniem bądź zakupem działek graniczących z Jej nieruchomościami.

Obecnie wykonanie ww. czynności jest niemożliwe w związku z toczącymi się postępowaniami administracyjnymi i cywilnymi dot. tych nieruchomości.

Z uwagi na stopień skomplikowania negocjacji dot. nabycia lub wydzierżawienia tych działek Spółka rozważa zlecenie ich prowadzenia pośrednikowi, którego zadaniem będzie doprowadzenie do umorzenia toczących się postępowań co umożliwi Spółce rozpoczęcie negocjacji celem dzierżawy lub zakupu tych gruntów, za które pośrednik otrzyma wynagrodzenie.

Przedmiotem zapytania w niniejszej sprawie jest natomiast to, czy w świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy, Spółka będzie mogła zaliczyć do swoich kosztów uzyskania przychodów wydatki, jakie poniesie na rzecz pośrednika.

W tym miejscu należy wskazać, iż tut. Organ nie neguje swobody zawierania umów cywilnoprawnych przez Spółkę. Przedsiębiorcy w granicach prawa mogą bowiem swobodnie zawierać umowy cywilnoprawne, które kształtować będą ich uprawnienia lub zobowiązania w stosunku do innych uczestników obrotu gospodarczego. Swoboda ta nie może jednak być utożsamiania z dowolnym kształtowaniem stosunków obligacyjnych w celu obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Swoboda zawierania umów nie jest bowiem swobodą stanowienia kosztów uzyskania przychodu. Wprawdzie to Spółka decyduje o tym, jaki wydatek jest celowy z jego punktu widzenia, ale to nie pozbawia Organu prawa do oceny czy wydatek ten jest celowy na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W niniejszej sprawie Spółka wypłaci wynagrodzenie za wykonanie zlecenia, przez co strony rozumieją wydanie przez właściwy organ administracyjny ostatecznego orzeczenia o umorzenie toczących się postępowań przez Prezydenta Miasta oraz uzyskanie i przekazanie zleceniodawcy oświadczeń o zrzeczeniu się przez spadkobierców z przysługującego im uprawnienia do skorzystania z prawa pierwszeństwa w nabyciu umowy działek.

W tym miejscu należy sięgnąć do ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (t.j. z dnia 19 maja 2010 r. Dz. U. Nr 102, poz. 651), która zawiera regulacje m.in. dot. zasad gospodarowania nieruchomościami Skarbu Państwa i jednostek samorządu terytorialnego oraz określa kompetencje organów administracji publicznej w tym zakresie.

Artykuł 1 niniejszej ustawy stanowi m.in. o zasadach pierwokupu nieruchomości.

Procedura sprzedaży i oddawania w użytkowanie wieczyste nieruchomości zawarta jest w rozdziale 3 ww. ustawy. Art. 34 ust. 1 pkt 2, na który wskazuje Spółka stanowi, iż w przypadku zbywania nieruchomości osobom fizycznym i prawnym pierwszeństwo w ich nabyciu, z zastrzeżeniem art. 216a, przysługuje osobie, która spełnia jeden z następujących warunków: jest poprzednim właścicielem zbywanej nieruchomości pozbawionym prawa własności tej nieruchomości przed dniem 5 grudnia 1990 r. albo jest spadkobiercą, jeżeli złoży wniosek o nabycie przed upływem terminu określonego w wykazie, o którym mowa w art. 35 ust. 1; termin złożenia wniosku nie może być krótszy niż 6 tygodni, licząc od dnia wywieszenia wykazu.

Właściwy organ sporządza i podaje do publicznej wiadomości wykaz nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży (...). Wykaz ten wywiesza się na okres 21 dni w siedzibie właściwego urzędu, a ponadto informację o wywieszeniu tego wykazu podaje się do publicznej wiadomości przez ogłoszenie w prasie lokalnej oraz w inny sposób zwyczajowo przyjęty w danej miejscowości, a także na stronach internetowych właściwego urzędu (art. 35 ust. 1 tej ustawy).

Ust. 2 ww. artykułu stanowi, iż w wykazie, o którym mowa w ust. 1 i 1a, określa się odpowiednio m.in. termin do złożenia wniosku przez osoby, którym przysługuje pierwszeństwo w nabyciu nieruchomości na podstawie art. 34 ust. 1 pkt 1 i pkt 2.

Z kolei, stosownie do treści art. 37 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli jest zbywana na rzecz osoby, której przysługuje pierwszeństwo w jej nabyciu, stosownie do art. 34.

Powyższe przepisy - zdaniem tut. Organu - wskazują w sposób jednoznaczny na procedury oraz terminy jakie należy zachować w związku z faktem, iż określone podmioty mają pierwszeństwo w nabyciu nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie postępowanie toczy się pomiędzy organem administracji a spadkobiercami i to na tym organie spoczywa obowiązek wydania orzeczenia o umorzeniu postępowania administracyjnego.

Spółka poniesie natomiast wydatek w postaci wynagrodzenia za wykonanie zlecenia, przez co strony rozumieją - na co wskazano w uzupełnieniu wniosku - wydanie przez właściwy organ administracyjny ostatecznego orzeczenia o umorzeniu toczącego się postępowania przed Prezydentem Miasta oraz uzyskanie i przekazanie zleceniodawcy oświadczeń o zrzeczeniu się przez spadkobierców przysługujących im - na podstawie art. 34 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - uprawnieniu do skorzystania z prawa pierwszeństwa w nabyciu umowy działek.

W świetle powyższego należy uznać, iż poniesienie ww. wydatków, których celem jest wydanie orzeczenia o umorzeniu postępowania przez właściwy organ administracji oraz uzyskanie oświadczeń od spadkobierców o zrzeczeniu się przez nich pierwszeństwa w nabyciu umowy działek, niewynikających z ustawy o gospodarce nieruchomościami, jest nieuzasadnione. Nie są to wydatki niezbędne w celu - jak wskazuje Wnioskodawca - nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. Zatem nie mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy dojdzie do zawarcia umowy dzierżawy, czy innego rodzaju korzystania z nieruchomości, bądź w ogóle nie dojdzie do zawarcia tej umowy, jak również, gdy dojdzie do zawarcie umowy zakupu nieruchomości, które to koszty powiększą - zdaniem Spółki - cenę nabycia nieruchomości.

Zgodnie bowiem, z art. 16 ust. 1 pkt 1a) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów. Wydatki te są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia.

Reasumując, wydatki poniesione na rzecz pośrednika Spółka nie będzie mogła uznać za koszt uzyskania przychodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.