ILPB3/423-358/11-9/MM - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej wydatków na nabycie towarów zużywanych następnie na potrzeby remontów i inwestycji w spółce.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2011 r. (data wpływu 3 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie towarów zużywanych następnie na potrzeby remontów i inwestycji w Spółce - jest prawidłowe.

W dniu 3 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 28 października 2011 r. (data wpływu 31 października 2011 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z nowelizacją od dnia 1 kwietnia 2011 r. ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie polegającym na nadaniu nowego brzmienia art. 7 ust. 2 tej ustawy, zachodzi konieczność poddania pod ocenę organu wydającego interpretację indywidualną następujących zdarzeń występujących w Spółce.

W Spółce mają miejsce następujące zdarzenia:

Pismem uzupełniającym Spółka wskazała, iż drukowane materiały reklamowe i informacyjne zawierają logo Spółki oraz nadrukowane informacje o Spółce. Prezenty małej wartości nie zawsze zaopatrzone są w logo Spółki. Prezenty posiadają znamiona reprezentacji i reklamy. Pod pojęciem próbek Wnioskodawca rozumie pojedyncze egzemplarze produkowanych przez siebie wyrobów i zakupionych towarów.

Pismem uzupełniającym Spółka wskazała, iż pozostałe materiały reklamowe to np. długopisy, szlafroki, ołówki, kubki, zapalniczki, koszulki, pendrivy, bluzy.

Pismem uzupełniającym Spółka wskazała, iż na cele osobiste pracowników przekazuje takie same towary, jak pozostałe materiały reklamowe określone w stanie faktycznym nr 4, tj. np. długopisy, szlafroki, ołówki, kubki, zapalniczki, koszulki, pendrivy, bluzy. Towary te są przekazywane pracownikom w celu upowszechnienia przez pracowników logo Spółki, które znajduje się na wszystkich takich towarach. Wydania takich towarów następują podczas wybranych istotnych szkoleń, narad pracowniczych, spotkań.

Pismem uzupełniającym Spółka wskazała, iż na potrzeby reklamy Wnioskodawca wydaje swoim kontrahentom oraz do własnych salonów sprzedaży zakupione wyroby sanitarne, wyprodukowane przez Spółkę wyroby ceramiczne oraz pozostałe materiały reklamowe określone w stanie faktycznym nr 4, tj. np. długopisy, szlafroki, ołówki, kubki, zapalniczki, koszulki, pendrivy, bluzy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 8 (pytanie sformułowane przez Spółkę w uzupełnieniu wniosku). Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań dot. podatku dochodowego od osób prawnych został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 14 listopada 2011 r. nr ILPB3/423-358/11-4/MM, ILPB3/423-358/11-5/MM, ILPB3/423-358/11-6/MM, ILPB3/423-358/11-7/MM, ILPB3/423-358/11-8/MM, ILPB3/423-358/11-10/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w stanie faktycznym nr 7 wydatki na nabycie towarów zużywanych następnie na potrzeby remontów i inwestycji w Spółce mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, przy czym w zależności od tego czy dany wydatek będzie można zaliczyć do kategorii remontu czy też inwestycji, sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów będzie zależny od tej kwalifikacji. Wydatki poniesione na remont będzie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie ich poniesienia. Natomiast wydatki poniesione na inwestycje powiększą wartość początkową danego środka trwałego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie bądź zachowanie źródła przychodów i które nie zostały wyłączone z kosztów na podstawie art. 16 ust. 1. Z powyższego wynika, że określony wydatek, nie wymieniony w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów podatkowych, może stanowić koszt uzyskania przychodu pod warunkiem, że między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu zachodzi związek przyczynowo - skutkowy, czyli że poniesienie tego wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zachowanie przychodu podatnika.

Treść art. 15 ust. 6 ww. ustawy stanowi, że kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c) tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (...).

Wydatki te zatem w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ww. ustawy, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne).

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia - art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z kolei, w myśl ust. 4 art. 16g ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3 500 zł Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3 500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje pojęcie "inwestycji". Zgodnie z art. 4a pkt 1 tej ustawy, inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Środki trwałe w budowie to - w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości - zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia lub polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje użytych w niej pojęć przebudowa, adaptacja, rozbudowa, rekonstrukcja, modernizacja.

Z ulepszeniem środków trwałych mamy do czynienia, gdy następuje ich:

* przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

* rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

* adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

* rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,

* modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest także definicji pojęcia remont. Remontem - zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) - jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Zgodnie z powyższą definicją, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego użytkowanego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji (zużycia) oraz nie zwiększające jego wartości początkowej.

Przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do inwestycji lub remontów należy każdorazowo w stosunku do konkretnego środka trwałego szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowną dokumentację i oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Różnica między nakładami na remont, a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze budowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.

Koszty remontu z uwagi na fakt, iż ich związek z uzyskiwanymi przychodami nie jest bezpośredni, należy uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów. Kwestię potrącalności kosztów innych niż bezpośrednie regulują przepisy art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do pierwszej z ww. regulacji, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując powyższe, wydatki na nabycie towarów zużywanych następnie na potrzeby remontów i inwestycji w Spółce mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, przy czym w zależności od tego czy dany wydatek będzie można zaliczyć do kategorii remontu czy też inwestycji sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów będzie zależny od tej kwalifikacji. Wydatki poniesione na remont można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie ich poniesienia. Natomiast wydatki poniesione na inwestycje powiększą wartość początkową danego środka trwałego stosownie do art. 16g ust. 13 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto dodaje się iż wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.