ILPB3/423-341/10-3/ŁM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 marca 2010 r. (data wpływu 19 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych w związku z wniesieniem dopłat do kapitału - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem w dniu 8 lipca 2010 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych w związku z wniesieniem dopłat do kapitału.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wspólnicy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością podjęli uchwałę w sprawie wniesienia dopłat do kapitału w celu pokrycia straty bilansowej za rok 2009. W związku z wniesieniem dopłat, Spółka poniosła pewne koszty: podatek od czynności cywilnoprawnych oraz wydatki na obsługę prawną związaną z przygotowaniem stosownej uchwały oraz zmiany umowy Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione wydatki przez Spółkę mogą stanowić koszty uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołując się na stanowisko WSA w Warszawie (sygn. akt III SA/Wa 1982/07) z dnia 28 lutego 2008 r. oraz NSA z dnia 13 marca 1998 r., koszty obsługi prawnej oraz podatku p.c.c. stanowią koszty uzyskania przychodu.

Kosztami uzyskania przychodu są bowiem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródeł przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Instytucja dopłat unormowana została w przepisach art. 177, 178 i 179 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Zgodnie z art. 177 § 1 Kodeksu umowa spółki może zobowiązywać wspólników do dopłat w granicach liczbowo oznaczonej wysokości w stosunku do udziału.

Dopłaty ze swojej istoty nie stanowią wkładu wspólnika do spółki na pokrycie jego udziałów, tak więc nie powodują one ani zwiększenia udziału wspólnika w spółce, ani konsekwentnie nie zwiększają kapitału zakładowego, jak podnosi Wnioskodawca. Niewątpliwie powodują jednak zwiększenie majątku spółki. Dopłaty mogą być pobierane w celu pokrycia strat bilansowych (art. 179 § 1), ale również służyć mogą dokapitalizowaniu spółki, będąc konkurencyjne w stosunku do pożyczek i kredytów zaciągniętych w celach inwestycyjnych. Obowiązek dopłat ma charakter fakultatywny, co oznacza, że może być wprowadzony do umowy spółki z woli jej stron, tj. wspólników.

Reasumując, przesłanką dokonania dopłat jest sytuacja ekonomiczna spółki, a same dopłaty nie wpływają na podwyższenie kapitału zakładowego, nie mają też wpływu na wysokość udziału wspólników, rola ich polega na umożliwieniu dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. Dopłaty stanowią więc niejednokrotnie o bycie gospodarczym spółki.

O możliwości zaliczenia wydatków poniesionych w związku z wniesionymi dopłatami do kosztów uzyskania przychodów decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem, a powstaniem przychodu. Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i takie, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wspólnicy Spółki podjęli uchwałę w sprawie wniesienia dopłat do kapitału w celu pokrycia straty bilansowej za rok 2009. W związku z powyższym Spółka poniosła wydatki w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych oraz obsługę prawną związaną z przygotowaniem stosownej uchwały oraz zmiany umowy Spółki.

W związku z powyższym, dokonując analizy przedmiotowego wydatku, konieczne jest odniesienie się do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy.

Konsekwencją powyższego, czyli nie zaliczenia do przychodów dopłat, jest brak możliwości uwzględnienia kosztów uzyskania tych przychodów przy ustalaniu dochodu do opodatkowania, co jednoznacznie wynika z postanowień art. 16 ust. 1 pkt 53 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dopłat, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 11, oraz ich zwrotu.

Z przywołanych regulacji wynika, że ustawodawca jednoznacznie, nie pozostawiając wątpliwości, określił wyłączenie dopłat zarówno z kosztów uzyskania przychodów, jak i z przychodów, pod warunkiem zastosowania odpowiednich zasad i trybu ich wnoszenia.

Z treści art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

Wobec powyższego, skoro zatem wnoszone dopłaty nie są przychodem, to tym samym, związanych z nimi wydatków również nie można uznać za koszty uzyskania przychodu. Wydatki te nie mogą być bowiem postrzegane jako poniesione "w celu uzyskania przychodu", jeśli pozostają one w związku z czymś, co z woli ustawodawcy za przychód nie zostało uznane.

Reasumując, wydatki jakie Spółka poniosła w związku z wniesionymi dopłatami w postaci podatku od czynności cywilnoprawnych oraz obsługę prawną związaną z przygotowaniem stosownej uchwały oraz zmiany umowy Spółki, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.