ILPB3/423-32/09/14-S/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając prawomocny od dnia 27 listopada 2013 r. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 521/11 z dnia 15 września 2011 r. (data wpływu 30 grudnia 2013 r.) - stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 23 grudnia 2008 r. (data wpływu 2 stycznia 2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

* wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. koszty doradztwa podatkowego i finansowego - jest prawidłowe,

* wydatków związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego (koszty badania prawnego i finansowego Spółki, koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty związane z ponoszeniem przez Spółkę opłat notarialnych, sądowych, skarbowych, koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa, koszty promocji Oferty Publicznej (w tym organizacji spotkań z potencjalnymi inwestorami), wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę (w tym opłata za dopuszczenie akcji do obrotu giełdowego, opłata za wprowadzenie akcji do obrotu, opłata za notowanie akcji, opłata za wpis do ewidencji papierów wartościowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca dokonał podwyższenia kapitału zakładowego poprzez dokonanie publicznej emisji akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych.

Postanowieniem Sądu Rejonowego zarejestrowano podwyższenie kapitału zakładowego.

(...) 20xx roku Spółka zadebiutowała na Giełdzie Papierów Wartościowych.

W związku z publiczną emisją akcji Spółka poniosła i będzie jeszcze ponosić wydatki związane bezpośrednio z emisją akcji m.in.:

* koszty związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego (koszty badania prawnego i finansowego Spółki),

* koszty doradztwa prawnego i finansowego,

* koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego,

* koszty związane z ponoszeniem przez Spółkę opłat notarialnych, sądowych, skarbowych,

* koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa,

* koszty promocji Oferty Publicznej (w tym organizacji spotkań z potencjalnymi inwestorami),

* wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę (w tym opłata za dopuszczenie akcji do obrotu giełdowego, opłata za wprowadzenie akcji do obrotu, opłata za notowanie akcji, opłata za wpis do ewidencji papierów wartościowych, itp.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wydatki związane z emisją akcji stanowią, w świetle art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu odpowiedzi na powyższe pytanie należy rozważyć, czy wydatki poniesione w związku z emisją akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych związane są:

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego. Konsekwencją zwolnienia tych przychodów z podatku jest brak możliwości uwzględnienia kosztów ich uzyskania przy ustalaniu dochodu.

Zdaniem Spółki, wydatki wynikające z czynności związanych z emisją akcji, organizacją wprowadzenia ich na Giełdę Papierów Wartościowych nie wiążą się z przychodami otrzymanymi na podwyższenie lub utworzenie kapitału zakładowego.

Emisja akcji ma na celu pozyskanie środków finansowych w celu prowadzenia i rozwijania działalności gospodarczej.

Środki pochodzące z emisji akcji zostaną przeznaczone na finansowanie inwestycji, nabycie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, itp.

Przedmiotowe wydatki mają na celu zabezpieczenie źródła przychodów poprzez poprawienie sytuacji finansowej Spółki, co w konsekwencji, w sposób pośredni może przyczynić się do późniejszego zwiększenia przychodów podatkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 wskazanej wyżej ustawy.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem, o tym, czy określony wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów decyduje jego związek z uzyskiwanymi przychodami oraz prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, iż koszty, o których mowa we wniosku nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, przedmiotowe wydatki związane z emisją akcji będą mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Jak wspomniano, przedmiotowe wydatki służą również zabezpieczeniu i zachowaniu źródeł przychodów, ponieważ uzyskane w ten sposób środki finansowe umożliwią Spółce ugruntowanie pozycji rynkowej i wzrost przychodów podatkowych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 19 marca 2009 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-32/09-2/KS, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Jak stanowi art. 431 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Przy czym emisja nowych akcji sama w sobie nie prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego, niezbędne jest objęcie akcji nowej emisji.

Powyższe oznacza, iż przychód uzyskany przez Spółkę z emisji akcji jest bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału w drodze emisji akcji pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieistotny jest cel, ani konsekwencje podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przepisy tej ustawy nie różnicują bowiem sytuacji podatkowej podatników ze względu na cel w jakim kapitał zakładowy ma być podwyższony, czy konsekwencje jego podwyższenia.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z jego powiększeniem nie jest zaliczana do przychodów podatkowych Spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

W świetle powyższego, nie można przychylić się do stanowiska Wnioskodawcy, zgodnie z którym wydatki wskazane we wniosku stanowić będą koszty podatkowe. Podkreślić bowiem należy, że jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Ponadto, z dyspozycji zawartej w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

Bezspornym pozostaje fakt, iż emisja akcji ma na celu pozyskanie środków finansowych, które przyczynią się do rozwoju Spółki, a to z kolei spowoduje zwiększenie przychodów w przyszłości. Zauważyć jednak należy, iż będą to już przychody z bieżącej działalności gospodarczej, które są przychodami odrębnymi od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. Z kolei, z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania.

W świetle powyższego, wydatki związane z emisją akcji nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są one związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Pismem z 4 kwietnia 2009 r. (data wpływu 7 kwietnia 2009 r.) Wnioskodawca wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 29 kwietnia 2009 r. nr ILPB3/423W-25/09-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała pismem z 9 czerwca 2009 r. skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 29 czerwca 2009 r. nr ILPB3/4240-31/09-2/BN.

W dniu 31 sierpnia 2009 r. wpłynęło zawiadomienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o posiedzeniu Sądu w sprawie ze skargi S.A. na interpretację indywidualną z 19 marca 2009 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 7 października 2009 r. sygn. I SA/Po 623/09 oddalił skargę na interpretację indywidualną z 19 marca 2009 r. sygn. ILPB3/423-32/09-2/KS.

Pismem z 2 grudnia 2009 r. Skarżąca za pośrednictwem WSA w Poznaniu złożyła skargę kasacyjną od powyższego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (data wpływu odpisu skargi kasacyjnej 8 stycznia 2010 r.).

W dniu 30 czerwca 2011 r. pismem nr ILRP-007-174/11-1/AM Minister Finansów - przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie pismo procesowe o oddalenie wniesionej skargi kasacyjnej i zasądzenie od Strony Skarżącej na rzecz Organu podatkowego kosztów postępowania, w tym także kosztów zastępstwa procesowego.

Wyrokiem z 12 lipca 2011 r. sygn. akt II FSK 370/10 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 7 października 2009 r. sygn. akt I SA/Po 623/09 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu.

Po rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wydał wyrok z 15 września 2011 r. sygn. akt I SA/Po 521/11, którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z 31 października 2011 r. nr ILRP-007-281/11-2/EŚ Minister Finansów - przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu - Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, wniósł do Naczelnego Sadu Administracyjnego w Warszawie skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Poznaniu.

Po rozpoznaniu w dniu 27 listopada 2013 r. skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Poznaniu z 15 września 2011 r. sygn. akt I SA/Po 521/11 Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 2936/11 oddalił skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny oceniając zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej odwołał się do tezy wywiedzionej w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, w której stwierdzono, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztem uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 i art. 7 ust. 1 i 2 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na uwadze, Sąd wskazuje, że z uzasadnienia ww. uchwały wynika między innymi, że do wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego a zatem które nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki stanowiąc koszty ogólne (pośrednio powiązane z przychodem), z zastrzeżeniem spełnienia warunku wymienionego w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w sytuacji, gdy służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, są kosztami uzyskania przychodów.

W ocenie rozpatrującego sprawę Naczelnego Sądu Administracyjnego, zawarte w skardze kasacyjnej stanowisko organu nie znajduje uzasadnienia. Sąd zauważa, że chociaż Spółka opisując stan faktyczny i dokonując wyliczenia wydatków związanych z emisją akcji użyła określenia "wydatki związane bezpośrednio z emisją akcji, m.in.: <...>", to wyszczególniając poszczególne koszty związane z emisją wskazała, m.in. na koszty doradztwa prawnego i finansowego. Tym samym, w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10, w ocenie Sądu, należy ww. koszty zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W dniu 30 grudnia 2013 r. do tut. Organu wpłynął wyrok WSA w Poznaniu z 15 września 2011 r. sygn. akt I SA/Po 521/11 prawomocny od 27 listopada 2013 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny powyższym wyrokiem uchylił zaskarżoną interpretację stwierdzając, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

Sąd w uzasadnieniu swego orzeczenia wskazał, że rozstrzygając przedstawiony problem należy zwrócić uwagę, że dla oceny stanowiska skarżącej Spółki wynikającego z wniosku o wydanie pisemnej interpretacji decydujące znaczenie ma treść uchwały składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 stycznia 2011 r. sygn. II FPS 6/10, w której stwierdzono, że tylko wydatki związane z emisją nowych akcji, bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę akcyjną kapitału zakładowego, nie są kosztami uzyskania przychodów, stosownie do reguł wyrażonych w treści art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sąd zwrócił uwagę, że do tego rodzaju wydatków według ww. uchwały siedmiu sędziów NSA należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego w drodze emisji akcji będących przedmiotem oferty publicznej objętych prospektem emisyjnym dodatkowo ponoszone w związku z tym opłaty giełdowe, koszty druku dokumentów akcyjnych, koszty sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych. Pozostałe wydatki poniesione przy "okazji" podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej, stanowiące koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej, służące zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, a więc wydatki związane z nabyciem usług w celu emisji akcji mogą stanowić zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy koszty uzyskania przychodów. Do takich kosztów można zaliczyć wydatki związane m.in. z doradztwem inwestycyjnym, pomocą prawną, usługami audytorskimi, usługami i pośrednictwem firmy inwestycyjnej, usługami marketingowymi i poligraficznymi, wycenami i tłumaczeniami. Sąd zwrócić uwagę, że w opisie sprawy, katalog wydatków wskazanych przez Spółkę zawierał wydatki bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału, jak również wydatki stanowiące koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej. Ponadto Sąd wskazał, że w wydanej interpretacji nie przeprowadzono analizy wskazanych wydatków pod kątem ich podziału na pozostające w bezpośrednim bądź tylko pośrednim związku z przychodem z podwyższenia kapitału zakładowego Spółki i tym samym naruszył przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - uwzględniając uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 15 września 2011 r. sygn. akt I SA/Po 521/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. koszty doradztwa podatkowego i finansowego,

* nieprawidłowe - w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego (koszty badania prawnego i finansowego Spółki, koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty związane z ponoszeniem przez Spółkę opłat notarialnych, sądowych, skarbowych, koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa, koszty promocji Oferty Publicznej (w tym organizacji spotkań z potencjalnymi inwestorami), wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę (w tym opłata za dopuszczenie akcji do obrotu giełdowego, opłata za wprowadzenie akcji do obrotu, opłata za notowanie akcji, opłata za wpis do ewidencji papierów wartościowych).

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają art. 15 i art. 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 tej ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

W konstrukcji podatku dochodowego od osób prawnych, zdefiniowanie pojęcia kosztu uzyskania przychodu, a więc kategorii niezbędnej dla ustalenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania, ma podstawowe znaczenie. Nieprawidłowe zakwalifikowanie konkretnego wydatku do tej kategorii skutkować będzie bowiem błędnym ustaleniem wysokości dochodu, a tym samym zaniżeniem zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

Definicja kosztów uzyskania przychodów zawiera następujące kryteria, jakie musi spełnić dany wydatek, aby mógł być zaliczony do tej kategorii:

Zatem, aby dany wydatek poniesiony przez podatnika uznać za koszt uzyskania przychodu dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych, wydatek ten musi spełniać łącznie kryteria a i c lub kryteria b i c.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnych definicji ww. pojęć. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Każdy z tych wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Dla ustalenia momentu potrącalności kosztów konieczna jest przede wszystkim ocena charakteru związku przyczynowego pomiędzy wydatkami, a osiąganymi przychodami. Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami i innych niż bezpośrednio związanych z przychodami (tzw. koszty pośrednie) są odrębnie unormowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych tj. art. 15 ust. 4, 4b-4d.

W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy, w tym miejscu konieczne jest odwołanie się do treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl powyższego przepisu, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Z kolei treść art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z treści art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy wynika, że wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. Zatem przepis ten dotyczy przychodów wyłączonych z przychodów opodatkowanych, neutralnych podatkowo, a więc niestanowiących podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu powołanego przepisu art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy.

Z przytoczonej definicji dochodu wynika, że stanowi on różnicę pomiędzy przychodami, a kosztami jego uzyskania. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów nie mogą być związane z przychodami, które z przychodów w rozumieniu wynikającym z art. 7 ust. 2 ww. ustawy zostały wyłączone.

Wobec powyższego, koszty ponoszone w celu utworzenia lub powiększenia kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy, a więc koszty poniesione na utworzenie lub powiększenie źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszty podatkowe, chociażby pośrednio zorientowane na uzyskanie przychodów, gdyż inny jest cel ich poniesienia.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że wydatki bezpośrednio powiązane z przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i warunkujące jego wystąpienie w postaci podwyższonego kapitału nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

Natomiast wydatki ogólne Spółki, których poniesienie nie jest związane z art. 12 ust. 4 pkt 4 w związku z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej służące zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Koszty ogólne funkcjonowania osoby prawnej stanowią koszty pośrednio związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której efekty podlegają opodatkowaniu.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki związane z emisją akcji na Giełdzie Papierów Wartościowych, bez których ta operacja nie byłaby możliwa, nie będą kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do tego rodzaju wydatków w przedmiocie sprawy należy zaliczyć wydatki związane z przygotowaniem prospektu emisyjnego (koszty badania prawnego i finansowego Spółki, koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty związane z ponoszeniem przez Spółkę opłat notarialnych, sądowych, skarbowych, koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa, koszty promocji Oferty Publicznej (w tym organizacji spotkań z potencjalnymi inwestorami), wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę (w tym opłata za dopuszczenie akcji do obrotu giełdowego, opłata za wprowadzenie akcji do obrotu, opłata za notowanie akcji, opłata za wpis do ewidencji papierów wartościowych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w części dot. wydatków związanych z przygotowaniem prospektu emisyjnego (koszty badania prawnego i finansowego Spółki, koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego, koszty związane z ponoszeniem przez Spółkę opłat notarialnych, sądowych, skarbowych, koszty ogłoszeń wymaganych przepisami prawa, koszty promocji Oferty Publicznej (w tym organizacji spotkań z potencjalnymi inwestorami), wydatki na opłaty związane z formalnym wejściem na giełdę (w tym opłata za dopuszczenie akcji do obrotu giełdowego, opłata za wprowadzenie akcji do obrotu, opłata za notowanie akcji, opłata za wpis do ewidencji papierów wartościowych) - uznano za nieprawidłowe.

W odniesieniu natomiast do wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. koszty doradztwa podatkowego i finansowego, należy stwierdzić, że wydatki te jako służące ogólnemu funkcjonowaniu Spółki, stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w części dot. wydatków poniesionych na koszty ogólne działalności, tj. koszty doradztwa podatkowego i finansowego uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.