ILPB3/423-310/10-2/MM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2010 r. (data wpływu 6 kwietnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości wniesionych do Spółki w ramach przedsiębiorstwa składników majątku, będącej podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 6 kwietnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* ustalenia wartości wniesionych do Spółki w ramach przedsiębiorstwa składników majątku, będącej podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej, które będą ujawnione w księgach Spółki Cywilnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej składników majątku przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej, które nie będą ujawnione w księgach Spółki Cywilnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej praw do znaku towarowego, które nie będą ujawnione w księgach Spółki Cywilnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa w przypadku niezakończenia procedury rejestracji znaku towarowego (nie uzyskania certyfikatu potwierdzającego uzyskanie praw ochronnych do znaku towarowego) przed dniem dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do Wnioskodawcy,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej praw do znaku towarowego, które nie będą ujawnione w księgach Spółki Cywilnej na dzień dokonania aportu przedsiębiorstwa w przypadku zakończenia procedury rejestracji znaku towarowego (uzyskania certyfikatu potwierdzającego uzyskanie praw ochronnych do znaku towarowego) przed dniem dokonania aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do Wnioskodawcy,

* określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia znaku towarowego przez Wnioskodawcę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Osoby fizyczne prowadzą działalność gospodarczą w ramach istniejącej spółki cywilnej (dalej jako: Spółka Cywilna). Działalność Spółki Cywilnej obejmuje w szczególności projektowanie odzieży oraz handel odzieżą na zamówienie. Spółka Cywilna nawiązuje kontakty i zawiera kontrakty na sprzedaż odzieży. Wspólnicy Spółki Cywilnej utworzyli nowy podmiot - "A" Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, "A"), który docelowo ma przejąć działalność prowadzoną do tej pory przez Spółkę Cywilną.

Wspólnicy Spółki Cywilnej planują wnieść do Wnioskodawcy wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego prowadzonego przez Spółkę Cywilną (w tym m.in. prawa do znaku towarowego).

Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym m.in. znak towarowy Spółki Cywilnej) nie zostały dotychczas ujawnione w Spółce Cywilnej. Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znak towarowy Spółki Cywilnej jest jej własnością (Spółka jest w trakcie procedury rejestracji znaku towarowego).

Wartość poszczególnych składników majątku wnoszonych przez Spółkę Cywilną aportem w ramach przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej określona zostanie w umowie spółki Wnioskodawcy, na podstawie odpowiedniej wyceny sporządzonej przez rzeczoznawcę majątkowego. W związku z aportem przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do Wnioskodawcy, powstanie tzw. dodatnia wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W zamian za otrzymany aport w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawca wyda własne udziały w nominalnej wartości odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonego przedsiębiorstwa (wynikającej z wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcę majątkowego) - tj. nie dojdzie do powstania nadwyżki emisyjnej (tzw. agio), gdyż cała wartość zostanie wykazana jako kapitał zakładowy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 5 lipca 2010 r.: nr ILPB3/423-310/10-3/MM, ILPB3/423-310/10-4/MM, nr ILPB3/423-310/10-5/MM, ILPB3/423-310/10-6/MM, ILPB3/423-310/10-7/MM.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że wniesione w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej prawa do znaku towarowego będą spełniać warunki do zaliczenia do kategorii wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z treścią art. 16b ust. 1 pkt 4 oraz pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają odpowiednio autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, nabyte i nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania. Z treści tego przepisu wynika, że amortyzacji podatkowej podlegają wspomniane prawa (w tym prawa do znaku towarowego) (i) nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, (ii) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok oraz (iii) wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustalając wartość początkową określonych składników majątku spółki kapitałowej w przypadku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego zastosowanie znajdują odpowiednio:

* art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład wkładu niepieniężnego, które nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, zgodnie z którym łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy;

* art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do składników majątku wchodzących w skład wkładu niepieniężnego, które były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, zgodnie z którym wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształconego, połączonego albo podzielonego.

Mając na uwadze powyższe, jak również ze względu na fakt, iż znak towarowy, wchodzący w skład przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej, na dzień przeprowadzenia transakcji nie będzie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, w omawianym przypadku zastosowanie znaleźć powinien przepis art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten powinien znaleźć zastosowanie również do innych składników majątku Spółki Cywilnej, które zostaną wniesione w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej do Wnioskodawcy, a nie będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w ramach Spółki Cywilnej do dnia dokonania aportu.

Zgodnie ze wspomnianym przepisem (art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), "łączną wartość początkową (...) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wartość składników majątku (w tym również znaku towarowego), które nie będą wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej i które stanowią element przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej, które Spółka Cywilna wniesie w formie aportu do Wnioskodawcy powinna zostać określona przez Spółkę w wartości rynkowej.

Stanowisko przedstawione powyżej prezentowane jest również w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe w analogicznych sprawach. Można wśród nich wymienić:

* interpretację indywidualną z dnia 3 czerwca 2009 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB5/423-112/09-2/MB, w której organ podatkowy stwierdził, iż "W związku z tym, aby ustalić wartość początkową praw do znaków towarowych nieujętych w ewidencji wnoszącego aport, należy wyliczyć wartość firmy. Przy jej obliczaniu należy ustalić wartość rynkową wszystkich składników majątku. Wynika to z literalnego brzmienia art. 16g ust. 2 ustawy, który stanowi, że wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica pomiędzy nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, z dnia kupna albo wniesienia do spółki. W przypadku, gdy z powyższego wyliczenia uzyska się dodatnią wartość firmy, wartość początkową praw do znaków towarowych nieujętych w ewidencji spółki aportującej stanowić będzie ich wartość rynkowa, ustalona na dzień wniesienia wkładu.";

* interpretację indywidualną z dnia 3 czerwca 2008 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IP-PB3-423-412/08-3/MS, w której organ podatkowy w pełni podzielił następujące stanowisko podatnika: "w przypadku gdy w skład przedsiębiorstwa wnoszonego do Spółki tytułem aportu wchodzić będą prawa autorskie i prawa pokrewne oraz prawa wynikające z ustawy PWP (w tym prawa do znaków towarowych), nie wprowadzone do ewidencji Wspólnika, ich wartość na potrzeby ewidencji podatkowej w Spółce powinna zostać ustalona w wartości nie wyższej niż ich wartość rynkowa" i zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od przedstawienia własnego stanowiska w sprawie;

* interpretację indywidualną z dnia 4 listopada 2008 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-1274/08-2/MB, w której organ podatkowy w pełni podzielił następujące stanowisko podatnika: "W opinii spółki, w przypadku gdy otrzyma wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, którego składniki majątkowe (...) nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, spełniają przesłanki by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne Spółki to ich wartość początkowa powinna być ustalona zgodnie z art. 16g ust. 10a w powiązaniu z ust. 10 u.p.d.o.p. jako suma ich wartości określonej przez udziałowców Spółki, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, ale wyłącznie w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy." I zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od przedstawienia własnego stanowiska w sprawie;

* interpretację indywidualną z dnia 22 listopada 2008 r. wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IP-PB3-423-149/07-2/MB, w której organ podatkowy stwierdził, iż: "Dla zastosowania właściwego przepisu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu, a gdy jest nim przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - fakt ujęcia lub nieujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport. (...) Reasumując, w sytuacji gdy składnik aportu nie był wprowadzony do ewidencji podmiotu wnoszącego aport - jego wartość początkową ustala się według zasad przewidzianych w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych."

Jednocześnie, wartość początkowa pozostałych składników majątku Spółki Cywilnej, które będą wchodzić w skład przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej wnoszonego aportem do Wnioskodawcy, i które na dzień dokonania tej transakcji (aportu) będą ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej, powinna zostać określona zgodnie z treścią art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podmiotu wnoszącego aport (tekst jedn. Spółki Cywilnej).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy:

* wartość początkowa składników majątku, w tym w szczególności wartość znaku towarowego, wnoszonych do Wnioskodawcy w ramach aportu przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej, zakładając iż składniki te nie będą na dzień dokonania transakcji aportu wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej powinna zostać określona według wartości rynkowej danego składnika majątku;

* wartość początkowa składników majątku Spółki Cywilnej, które będą wchodzić w skład przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej wnoszonego aportem do Wnioskodawcy i które na dzień dokonania aportu będą ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej, powinna zostać określona w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki Cywilnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.