ILPB3/423-306/12-4/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2012 r. (data wpływu 14 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów / akcji do kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 14 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu: 8 listopada 2012 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zaliczenia odsetek od kredytu zaciągniętego na nabycie udziałów / akcji do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest polską spółką prawa handlowego, należącą do duńskiej Grupy Kapitałowej, której właścicielem jest duńska spółka akcyjna X (dalej: Grupa). W skład Grupy, do której należy Spółka, wchodzą podmioty będące podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym inne polskie podmioty (dalej: Spółki Polskie), podmioty z Rumunii (dalej: Spółki Rumuńskie) oraz Danii (dalej: Spółki Duńskie).

W związku z przyjętym planem restrukturyzacji Grupy Kapitałowej, Spółka realizuje oraz planuje realizację transakcji polegających na nabyciu od Spółek Duńskich udziałów / akcji w Spółkach Polskich oraz Spółkach Rumuńskich oraz transakcji polegających na udzielaniu pożyczek podmiotom powiązanym z Polski i Rumunii. Powyższe transakcje, tj. nabycie udziałów oraz udzielanie pożyczek, Spółka finansuje lub zamierza sfinansować ze środków pozyskanych w tym celu w ramach kredytu bankowego udzielonego przez bank X z siedzibą w Polsce (dalej: Kredytodawca).

W zakresie zaistniałego stanu faktycznego wniosek dotyczy transakcji przeszłych, zaś w zakresie zdarzenia przyszłego transakcji przyszłych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym odsetki od kredytu zaciągniętego u Kredytodawcy na nabycie przez Wnioskodawcę udziałów / akcji w Spółkach Polskich i Spółkach Rumuńskich, będą stanowiły koszty podatkowe Wnioskodawcy w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym odsetki od kredytu zaciągniętego na nabycie przez Wnioskodawcę udziałów / akcji w Spółkach Polskich i Spółkach Rumuńskich, będą stanowiły koszty podatkowe Wnioskodawcy w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów wynikających z przepisów prawa.

UZASADNIENIE stanowiska Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Powyższe oznacza, że koszty nieobjęte katalogiem wyłączeń określonym w art. 16 tej ustawy, mogą być traktowane jako koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z działalnością gospodarczą Spółki i jest ekonomicznie uzasadnione.

Obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty bezpośrednie) i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie). Jednocześnie przepisy ww. ustawy nie zawierają definicji kosztów bezpośrednich, ani kosztów pośrednich. Podział kosztów na wskazane powyżej kategorie ma jednak istotne znaczenie w zakresie rozliczenia poniesionych wydatków w czasie.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4 powyższej ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Ustęp 4b art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi natomiast, iż koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku do dnia:

- są potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Z kolei zgodnie z ust. 4c, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione w terminach późniejszych niż wskazane w ust. 4b pkt 1 i 2, są potrącane w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie podatkowe.

Inny sposób rozliczenia w czasie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują natomiast dla kosztów pośrednich. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e powyższej ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się natomiast dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Na sposób rozliczenia w czasie kosztów odsetkowych wskazują również przepisy art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), jednak za wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Ponadto, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 11, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się jedynie naliczonych lecz niezapłaconych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Z powyższych przepisów wynika zatem a contrario, iż odsetki od pożyczek / kredytów, o ile przeznaczone są one na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika, stanowią koszty podatkowe w momencie ich zapłaty lub kapitalizacji.

Na podstawie powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż koszty odsetek związanych ze spłatą kredytu przeznaczonego przez niego na zapłatę ceny nabycia udziałów / akcji w Spółkach Polskich i Spółkach Rumuńskich, będą stanowiły koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, a zatem będą stanowiły dla Spółki koszt podatkowy w dacie ich zapłaty lub kapitalizacji.

W opinii Wnioskodawcy, do kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami zaliczamy wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy w związku z charakterem prowadzonej działalności. Innymi słowy, kosztami bezpośrednimi uzyskania przychodów będą te wydatki związane z działalnością gospodarczą, którym można przypisać konkretne przychody w danym okresie. Kosztami pośrednimi uzyskania przychodów będą natomiast takie wydatki, którym nie można wprost przyporządkować przychodów danego okresu. Są to zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale nie mające bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu zaciągniętego w celu sfinansowania nabycia udziałów / akcji, nie stanowią wydatków na nabycie udziałów / akcji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które to wydatki zgodnie z tym przepisem są kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia udziałów / akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, określenie "wydatki na nabycie lub objęcie" oznacza wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie lub objęcie udziałów / akcji, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie lub objęcie. Zatem, do typowych kosztów warunkujących nabycie lub objęcie udziałów / akcji zaliczyć można przykładowo: cenę nabycia, opłaty notarialne, itp.

Odsetki od kredytu stanowią natomiast wynagrodzenie Kredytodawcy z tytułu udzielonego Spółce finansowania i nie są bezpośrednio powiązane z transakcją nabycia udziałów / akcji, a jedynie ze sposobem finansowania tego nabycia lub szerzej, ze sposobem finansowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W analizowanej sytuacji, odsetki od finansowania udzielonego Spółce na nabycie udziałów / akcji nie będą zatem, w ocenie Spółki, wydatkiem warunkującym nabycie udziałów / akcji. Powyższe będzie miało zastosowanie zarówno do odsetek zapłaconych, jak też skapitalizowanych.

Biorąc pod uwagę fakt, iż kredyt na zakup udziałów został zaciągnięty przez Spółkę w ramach i dla celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie jest możliwe bezpośrednie powiązanie kosztów odsetek od kredytu z osiąganymi przychodami, koszty powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów, potrącane w dacie ich zapłaty bądź kapitalizacji. Powyższe stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w stanowisku Ministra Finansów prezentowanym w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Przykładowo:

* Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. IPPB3/423-58/12-2/DP;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 24 stycznia 2012 r. sygn. IPTPB3/423-286/11-5/PM;

* Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 15 listopada 2012 r. sygn. ITPB3/423-400/11/AM.

Stanowisko Spółki znajduje również uzasadnienie w wyrokach sądów administracyjnych, w tym w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku z dnia 7 kwietnia 2006 r. sygn. II FSK 508/05 NSA stwierdził, że: "Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów lub akcji zaliczyć należy zapłaconą cenę udziałów lub akcji oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem / opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego itp. /. Natomiast koszty zaciągniętego kredytu, tj. odsetki, prowizje oraz różnice kursowe, jeżeli występują nie traktuje się jako wydatków na nabycie udziałów lecz jako zapłatę za kredyt, wobec czego są one kosztem uzyskania przychodu w dacie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji. (...) w wypadku zaciągnięcia przez podatnika kredytu bądź pożyczki na wydatki związane z objęciem lub nabyciem udziałów, wkładów, akcji i innych papierów wartościowych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odsetki od kredytu bądź pożyczki oraz inne opłaty z tym związane nie są wydatkami na objęcie lub nabycie w rozumieniu powołanego przepisu i stanowią koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia".

Podobne stanowisko zaprezentował NSA również w wyroku z dnia 13 stycznia 2006 r. sygn. II FSK 229/05, wyroku z dnia 7 września 2004 r. sygn. FSK 324/04 oraz wyroku z dnia 8 listopada 2004 r. sygn. FSK 325/04.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Ponadto należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądu nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy:

* zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,

* zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.