ILPB3/423-289/14/15-S-3/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 12 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Go 706/14 - stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 20 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z 16 września 2014 r. (data wpływu 18 września 2014 r.), pismem z 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 25 czerwca 2015 r.) oraz pismem z 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) - o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników, zgodnie z § 12 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy zawartego w dniu 28 października 2013 r. (wpisanego do rejestru ZUZP w dniu 2 grudnia 2013 r.).

W punkcie 1 ww. § na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych zwanej dalej "ustawą", w Spółce nie tworzy się Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W punkcie 2, w Spółce tworzy się fundusz na cele socjalno-bytowe odpowiadający wysokości odpisu podstawowego określonego w art. 5 ust. 2 ustawy.

W punkcie 3 - fundusz przeznacza się na dofinansowanie wypoczynku pracowników Spółki.

W punkcie 4 - do świadczenia o dofinansowanie wypoczynku uprawniony jest każdy pracownik, korzystający w danym roku kalendarzowym z urlopu wypoczynkowego, w wymiarze co najmniej 14 kolejnych dni kalendarzowych.

W punkcie 5 - wysokość świadczenia jest równa wysokości odpisu, o którym mowa w ust. 2 i jest proporcjonalna do wymiaru czasu pracy pracowników.

W punkcie 6 - świadczenie wypłaca się przed wykorzystaniem urlopu, w dniu poprzedzającym jego rozpoczęcie.

Wszystkie wydatki związane z wypłatą dofinansowania wypoczynku pracowników Spółka ujmuje w księgach rachunkowych na wyodrębnionym koncie "Fundusz socjalno-bytowy" w dacie poniesienia wydatku. Nie prowadzi się na potrzeby tego funduszu odrębnego rachunku bankowego.

Spółka zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wypłatę ww. dofinansowań pracownikom Spółki na moment poniesienia wydatku na rzecz konkretnego pracownika.

Spółka zamierza dokonać zaliczeń w koszty uzyskania przychodów również za okres wsteczny, tj. od 1 stycznia 2014 r.

Wnioskodawca w piśmie z 16 września 2014 r. wskazał, że zatrudnia powyżej 20 pracowników.

Dodatkowo w piśmie z 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wskazał, że na dzień 1 stycznia 2014 r. zatrudniał więcej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie do wypoczynku pracowników Spółki stanowi działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje art. 94 pkt 8 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy. Poza tym, w wynegocjowanym ze Związkami Zawodowymi Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy dokonano konkretnego zapisu dotyczącego utworzenia Funduszu socjalno-bytowego w miejsce Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Wysokość wypłaconego dofinansowania do wypoczynku pracowników jest zgodna z obowiązującymi przepisami o ZFŚS i jest kosztem uzyskania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 19 września 2014 r. interpretację indywidualną nr ILPB3/423-289/14-4/PR, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego za nieprawidłowe.

W ww. interpretacji indywidualnej tut. Organ stwierdził, co następuje.

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 592 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, pracodawca, inny niż pracodawca prowadzący działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty powinien utworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, nieprowadzący działalności w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, mogą tworzyć fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w art. 3 ust. 4-6 wspomnianej ustawy. W powyższej ustawie w art. 3 ust. 4-6 zostały uregulowane wysokość i zasady wypłacania świadczenia urlopowego.

Ustawowy obowiązek tworzenia funduszu może być uchylony (art. 4 powyższej ustawy) postanowieniem układu zbiorowego pracy, a u pracodawcy, którego pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy - postanowieniem regulaminu wynagradzania.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników zgodnie z § 12 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Aby móc zakwalifikować dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, należy odnieść się do regulacji zawartej w art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm.).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Z powyższego wynika zasada, zgodnie z którą odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Użycie przez ustawodawcę zwrotu "różnego rodzaju fundusze" oznacza, że kryterium temu podlegać będą wszelkie wyodrębnione przez podatnika zasoby środków majątkowych przeznaczonych na określony cel. W praktyce są to najczęściej wewnętrzne fundusze, takie jak np. socjalny, oświatowy, rezerwowy czy rozwoju.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział jednak dwa wyjątki:

* odpisy i wpłaty podstawowe na fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy oraz

* odpisy i zwiększenia określone w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, wpłacane na rachunek funduszu.

W przedmiocie sprawy kluczowe znaczenie będzie miało wskazanie na fakt, że zaliczenie podstawowych odpisów i wpłat na fundusze tworzone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest uzależnione od tego, czy obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Skoro istotne jest, aby takie działanie miało umocowanie w ustawie, nie można więc odwoływać się do przepisów mających inną formę (np. układu zbiorowego pracy).

Jak z kolei wynika z art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Przez sformułowanie "działalność socjalna, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych" użyte w ww. przepisie - rozumie się wszelką działalność socjalną, o ile jej zakres odpowiada zakresowi zdefiniowanemu w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Będą to więc wydatki ponoszone przez pracodawcę w ramach świadczonych usług na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową (art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych).

Powyższe oznacza, że wszelkie wydatki na działalność socjalną określoną w przepisach ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, sfinansowane przez pracodawców nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Odnosi się to zarówno do pracodawców tworzących zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, jak również do pracodawców nie tworzących tego funduszu. Zatem wydatki, które mieszczą się w sferze działalności socjalnej regulowanej ustawą o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, nie stanowią kosztów podatkowych niezależnie od tego z jakich środków zostały wypłacone.

Wyjątek od tej zasady stanowią świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z postanowieniami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Świadczenie urlopowe może być wypłacane przez pracodawcę zatrudniającego według stanu na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, jeżeli nie utworzony został zakładowy fundusz świadczeń socjalnych (art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych).

Z treści złożonego wniosku wynika natomiast, że świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku stanowią działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje pracodawcę Kodeks pracy, który w art. 94 pkt 8 mówi, że pracodawca jest obowiązany zaspokajać w miarę posiadanych środków, socjalne potrzeby pracowników, co doznaje konkretyzacji w wynegocjowanym ze związkami zawodowymi, zakładowym układzie zbiorowym pracy, w postaci utworzonego funduszu socjalno-bytowego w miejsce ZFŚS. Dodatkowo Spółka wskazała, że zatrudnia powyżej 20 pracowników.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wypłacane przez Spółkę świadczenie (dofinansowanie do wypoczynku) nie może być utożsamiane ze świadczeniem urlopowym, o którym mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych świadczenie urlopowe może być wypłacane przez pracodawcę zatrudniającego według stanu na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, jeżeli nie utworzony został zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Zatem skoro Spółka zatrudnia powyżej 20 pracowników to nie zostają spełnione przesłanki wyżej cytowanego przepisu art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca zrezygnował z tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych a podstawą prawną wypłaty dofinansowania do wypoczynku jest Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy (a nie przepisy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych), wydatki poniesione na wypłatę dofinansowań do wypoczynku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w myśl powołanych uregulowań prawnych, wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku nie może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z 25 września 2014 r. (data wpływu 29 września 2014 r.) Wnioskodawca wezwał tut. Organ do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z 27 października 2014 r. znak ILPB3/423W-59/14-2/BN).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 18 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) skargę skierowaną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim za pośrednictwem tut. Organu.

Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z 19 grudnia 2014 r. nr ILPB3/4240-55/14-2/BN.

Po rozpoznaniu sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wydał w dniu 12 lutego 2015 r. wyrok sygn. akt I SA/Go 706/14, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, że skarga w przedmiotowej sprawie okazała się zasadna, jednakże z innych względów niż wskazane przez Stronę.

Jak zauważył Sąd, przedstawiony przez stronę Skarżącą stan faktyczny we wniosku o uzyskanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest niewystarczający. Organ w niniejszej sprawie zaniechał trybu prawnego z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji stanowiło naruszenie wymienionych przepisów, przez niezastosowanie, które ma istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ prowadzi do wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do niedostatecznie wyczerpująco przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego.

W ocenie Sądu, istotną okolicznością stanu faktycznego w niniejszej sprawie jest okoliczność ilości pracowników w przeliczeniu na pełne etaty. Jak wynika z akt sprawy, skarżąca Spółka bez wezwania, pismem z 16 września 2014 r. poinformowała, że zatrudnia powyżej 20 pracowników. Nie oznacza to jednak, że skarżąca Spółka zatrudnia co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, co zdaniem Sądu, jest w stanie faktycznym okolicznością istotną.

W tym stanie rzeczy, zdaniem Sądu, podatkowy organ interpretacyjny, na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej powinien wezwać Stronę do doprowadzenia wniosku o wydanie interpretacji do stanu wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego, o którym mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez wzmiankowane powyżej wskazanie okoliczności. Dopiero po uzyskaniu odpowiedzi na to wezwanie organ interpretacyjny dysponowałby wyczerpującym przedstawieniem stanu faktycznego, w obszarze i w relacji do którego mógłby wydać adekwatną do niego indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego.

W dniu 23 kwietnia 2015 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny od 9 kwietnia 2015 r. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 12 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Go 706/14.

Uwzględniając uzasadnienie ww. wyroku tut. Organ pismem z 18 czerwca 2015 r. nr ILPB3/423-289/14/15-S/AO wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wskazanie: Czy Wnioskodawca na dzień 1 stycznia danego roku, którego dotyczy pytanie przedstawione w przedmiotowym wniosku, zatrudniał mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

W piśmie uzupełniającym z 25 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie tut. Organu, Wnioskodawca wskazał, że: na dzień 1 stycznia 2014 r. zatrudniał więcej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - uwzględniając uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 12 lutego 2015 r. sygn. akt I SA/Go 706/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych określa ustawa z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 111).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, pracodawcy, inni niż pracodawcy prowadzący działalność w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty powinni utworzyć zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, pracodawcy zatrudniający według stanu na dzień 1 stycznia danego roku mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, nieprowadzący działalności w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, mogą tworzyć Fundusz do wysokości i na zasadach określonych w art. 5 lub mogą wypłacać świadczenie urlopowe, o którym mowa w art. 3 ust. 4-6 wspomnianej ustawy.

W art. 3 ust. 4-6 cyt. ustawy zostały uregulowane wysokość i zasady wypłacania świadczenia urlopowego.

Ustawowy obowiązek tworzenia funduszu może być uchylony (art. 4 powyższej ustawy) postanowieniem układu zbiorowego pracy, a u pracodawcy, którego pracownicy nie są objęci układem zbiorowym pracy - postanowieniem regulaminu wynagradzania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponosi wydatki na wypłatę dofinansowania do wypoczynku pracowników zgodnie z § 12 Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy.

Na tle tak przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Aby móc zakwalifikować dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, należy odnieść się do regulacji zawartej w art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje więc podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów i wpłat na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika; kosztem uzyskania przychodów są jednak:

Z powyższego wynika zasada, zgodnie z którą odpisy i wpłaty na różnego rodzaju fundusze tworzone przez podatnika nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Użycie przez ustawodawcę zwrotu "różnego rodzaju fundusze" oznacza, że kryterium temu podlegać będą wszelkie wyodrębnione przez podatnika zasoby środków majątkowych przeznaczonych na określony cel. W praktyce są to najczęściej wewnętrzne fundusze, takie jak np. socjalny, oświatowy, rezerwowy czy rozwoju.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział jednak dwa wyjątki, i tak kosztem uzyskania przychodu są:

* odpisy i wpłaty podstawowe na fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy oraz

* odpisy i zwiększenia określone w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, wpłacane na rachunek funduszu.

W przedmiocie sprawy kluczowe znaczenie ma fakt, że zaliczenie podstawowych odpisów i wpłat na fundusze tworzone przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów jest uzależnione od tego, czy obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy. Skoro istotne jest, aby takie działanie miało umocowanie w ustawie, nie można więc odwoływać się do przepisów mających inną formę (np. układu zbiorowego pracy).

Jak z kolei wynika z art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych; kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Przez sformułowanie "działalność socjalna, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych" użyte w ww. przepisie - rozumie się wszelką działalność socjalną, o ile jej zakres odpowiada zakresowi zdefiniowanemu w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. Będą to więc wydatki ponoszone przez pracodawcę w ramach świadczonych usług na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową (art. 2 ust. 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych).

Powyższe oznacza, że wszelkie wydatki na działalność socjalną określoną w przepisach ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, sfinansowane przez pracodawców nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Odnosi się to zarówno do pracodawców tworzących zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, jak również do pracodawców nietworzących tego funduszu. Zatem wydatki, które mieszczą się w sferze działalności socjalnej regulowanej ustawą o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, nie stanowią kosztów podatkowych niezależnie od tego z jakich środków zostały wypłacone.

Wyjątek od tej zasady stanowią świadczenia urlopowe wypłacane zgodnie z postanowieniami ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, świadczenie urlopowe może być wypłacane przez pracodawcę zatrudniającego według stanu na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, nieprowadzącego działalności w formie jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych, jeżeli nie utworzony został zakładowy fundusz świadczeń socjalnych.

Z powyższego wynika, że pracodawca, który zatrudnia w dniu 1 stycznia danego roku co najmniej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, ma jedynie prawo wyboru pomiędzy tworzeniem lub rezygnacją z tworzenia zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Powołana wyżej ustawa nie przewiduje możliwości zamiany - przez takiego pracodawcę - tworzenia funduszu na wypłatę świadczeń urlopowych. Taką możliwość mają jedynie pracodawcy zatrudniający mniej niż 20 pracowników, co wynika wprost z cyt. wyżej art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Z treści złożonego wniosku wynika natomiast, że świadczenia w postaci dofinansowania do wypoczynku stanowią działalność socjalną pracodawcy, do której zobowiązuje pracodawcę Kodeks pracy, który w art. 94 pkt 8 stanowi, że pracodawca jest obowiązany zaspokajać w miarę posiadanych środków, socjalne potrzeby pracowników, co doznaje konkretyzacji w wynegocjowanym ze związkami zawodowymi, zakładowym układzie zbiorowym pracy, w postaci utworzonego funduszu socjalno-bytowego w miejsce ZFŚS. Dodatkowo Spółka wskazała, że na dzień 1 stycznia 2014 r. zatrudniała więcej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty.

Zatem mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wypłacane przez Spółkę świadczenie (dofinansowanie do wypoczynku) nie może być utożsamiane ze świadczeniem urlopowym, o którym mowa w ustawie o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Jak wskazano powyżej, stosownie do treści art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, świadczenie urlopowe może być wypłacane przez pracodawcę zatrudniającego według stanu na dzień 1 stycznia danego roku podatkowego mniej niż 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, jeżeli nie utworzony został zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Zatem skoro Spółka zatrudniała na dzień 1 stycznia 2014 r. powyżej 20 pracowników w przeliczeniu na pełne etaty to nie zostały spełnione przesłanki wyżej cytowanego przepisu art. 3 ust. 3 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych.

Wobec powyższego z uwagi na to, że Wnioskodawca zrezygnował z tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych a podstawą prawną wypłaty dofinansowania do wypoczynku jest Zakładowy Układ Zbiorowy Pracy (a nie przepisy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych), wydatki poniesione na wypłatę dofinansowań do wypoczynku nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, w myśl powołanych uregulowań prawnych, wypłacone pracownikom Spółki dofinansowanie do wypoczynku nie może być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.