ILPB3/423-278/09-4/MM - Otrzymana z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych i przekazana na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nadwyżka dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych a obowiązek odprowadzenia CIT.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2009 r. (data wpływu 17 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanego dofinansowania z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych i przekazania nadwyżki dofinansowania na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z przeznaczeniem na indywidualne programy rehabilitacji - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 26 maja 2009 r. (data wpływu 28 maja 2009 r.) na druku ORD-IN - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu otrzymanego dofinansowania z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych i przekazania nadwyżki dofinansowania na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z przeznaczeniem na indywidualne programy rehabilitacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka posiada status Zakładu Pracy Chronionej. W 2008 r. na podstawie obowiązujących przepisów, tj. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, Spółka otrzymywała dofinansowania do wynagrodzeń zatrudnionych osób niepełnosprawnych oraz refundację składek na ubezpieczenia społeczne. Po wypłaceniu wynagrodzenia i opłaceniu składek na ubezpieczenia społeczne, Spółka za pośrednictwem elektronicznego systemu SODiR występowała do Państwowego Zakładu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych o wyżej wymienione dofinansowanie i refundację. W przypadku, gdy wyliczone przez system dofinansowanie było wyższe niż poniesione przez Spółkę koszty wynagrodzeń odnośnie niektórych pracowników, powstawała tzw. "nadwyżka", którą Zakład przekazywał na prowadzone konto Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Kwoty nadwyżki Zakład przeznaczał na indywidualne programy rehabilitacji. Wydatki te dotyczyły m.in. zakupów środków trwałych podlegających amortyzacji, ale także innych form pomocy, które nie stanowiły przysporzenia dla Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu otrzymanej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych i przekazanej na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nadwyżki dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych w roku 2008, istnieje obowiązek odprowadzenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych jest dotacją, więc oczywiste jest, że podlega ono opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast co do opodatkowania nadwyżki z dofinansowań przekazywanej na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych powstają pewne wątpliwości. Wprawdzie w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazano przychodów zwiększających Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w tym nadwyżki z dofinansowań, ale w przytoczonej ustawie istnieją zapisy, które można by traktować jako sugerujące brak konieczności opodatkowania nadwyżki z dofinansowań.

Do zapisów tych zaliczyć można art. 12 ust. 4 pkt 5 ustawy, który mówi, że do przychodów nie zalicza się przychodów, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych zwiększają ten fundusz. Wprawdzie zakładowy fundusz świadczeń socjalnych i zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych nie są tożsame, jednak wyłączenie tych przychodów ma podobne podłoże, ponieważ zakładowy fundusz świadczeń socjalnych, podobnie jak zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych jest funduszem, z którego korzystają pracownicy. Powstaje tu więc wniosek, że brak wyłączenia przychodów z Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych jest jedynie przeoczeniem lub niedopracowaniem przepisów przez ustawodawcę. Poza tym kwota nadwyżki dofinansowań wydatkowana była m.in. na pomoc dla osób niepełnosprawnych, która w żaden sposób nie była przysporzeniem dla zakładu pracy, zaś Spółka była jedynie przekaźnikiem danej kwoty. Nie zachodzi więc tu żaden interes prawny dla Spółki.

Powyższa treść wynika z uzupełnienia do wniosku Spółki przesłanego pismem z dnia 26 maja 2009 r. (data wpływu 28 maja 2009 r.) na druku ORD-IN w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 19 maja 2009 r. nr ILPB3/423-278/09-2/MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Z uwagi na to, że przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny dot. 2008 r., tut. Organ dokonał oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) oraz przepisy ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2008 Nr 14, poz. 92) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

Zakład pracy chronionej obowiązany jest tworzyć zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych i jest jego dysponentem. Ogólne zasady tworzenia i przeznaczania środków funduszu określa art. 33 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W świetle art. 33 ust. 2 tej ustawy, fundusz rehabilitacji tworzy się w szczególności:

W myśl art. 33 ust. 4 ww. ustawy, środki funduszu rehabilitacji są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowywane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków.

W myśl art. 26a ust. 1 tej ustawy, pracodawcy przysługuje ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych miesięczne dofinansowanie do wynagrodzenia pracownika niepełnosprawnego, który nie ma ustalonego prawa do emerytury, o ile pracownik ten został ujęty w ewidencji zatrudnionych osób niepełnosprawnych, o której mowa w art. 26b ust. 1, prowadzonej przez Fundusz (...).

Zatem powyższa dotacja z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, jaką otrzymuje pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej - co do zasady - przekazana zostaje na pokrycie wydatków związanych z wynagrodzeniami.

Jednakże, stosownie do art. 26a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku gdy kwota miesięcznego dofinansowania przekracza kwotę miesięcznego wynagrodzenia osiąganego przez pracownika niepełnosprawnego u pracodawcy, o którym mowa w ust. 3, pracodawca przekazuje różnicę pomiędzy kwotą miesięcznego dofinansowania a kwotą tego wynagrodzenia na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualny program rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.

Natomiast rodzaje wydatków, szczegółowe zasady wykorzystania środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz tryb ustalania zakładowego regulaminu wykorzystania tych środków określa rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810).

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż Spółka jako zakład pracy chronionej otrzymuje dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych. Część tych środków (nadwyżka), na podstawie art. 26a ust. 5 pkt 2 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, przekazywana jest na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, z których Wnioskodawca finansuje np. zakup środków trwałych podlegających amortyzacji i inne formy pomocy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W art. 12 ust. 4 tej ustawy, ustawodawca zawarł zamknięty katalog przypadków, w których wskazane przysporzenia nie mogą być zaliczone do przychodów podatkowych. Dofinansowanie otrzymane do wynagrodzeń pracowników z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, także w części przekraczającej wynagrodzenie pracownika, przekazywane na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych w celu wykorzystania na indywidualny program rehabilitacji nie zostało ujęte w treści tego przepisu.

Zatem, otrzymane przez Spółkę ww. środki, jako że wyczerpują znamiona wskazane w art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowią przychód podatkowy.

Reasumując powyższe, otrzymana z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych i przekazana na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych nadwyżka dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych w 2008 r., w celu wykorzystania na indywidualne programy rehabilitacji (w zakresie wskazanym we wniosku), stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy dodać, iż w myśl art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14 i 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

W związku z tym, iż dofinansowanie do wynagrodzeń otrzymane z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - co do zasady nie jest dofinansowaniem do zakupu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, w dacie otrzymania stanowi ono przychód - jak wskazano powyżej - podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jednakże po przekazaniu nadwyżki dofinansowania na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych środki te nie są traktowane jako środki własne zakładu pracy chronionej, a ponadto mogą być przeznaczone na zakup środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jeżeli z części dotacji z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przeznaczonej na dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, która przekazana została na Zakładowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych Spółki na podstawie art. 26a ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, zakupione zostały przez Spółkę środki trwałe podlegające amortyzacji, wówczas dotacja w tej części stanowi przychód (art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy), który jest zwolniony z opodatkowania na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 21 tej ustawy.

Wobec powyższego, w momencie wydatkowania nadwyżki przedmiotowego dofinansowania na zakup środków trwałych podlegających amortyzacji, Wnioskodawca winien środki te wykazać jako dochód wolny od podatku dochodowego od osób prawnych, korygując rozliczenie podatkowe za okres, w którym wykazał to dofinansowanie jako przychód podlegający opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.