ILPB3/423-257/10-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 11 marca 2010 r. (data wpływu 18 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu należnych od kontrahenta odsetek za udzielenie kredytu kupieckiego, podlegających zbyciu przed datą ich wymagalności i zapłaty przez klienta - jest prawidłowe,

* powstania straty w wyniku sprzedaży wierzytelności na rzecz banku w ramach umowy forfaitingowej - jest prawidłowe.

W dniu 18 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* powstania przychodu z tytułu należnych od kontrahenta odsetek za udzielenie kredytu kupieckiego podlegających zbyciu przed datą ich wymagalności i zapłaty przez klienta oraz

* powstania straty w wyniku sprzedaży wierzytelności na rzecz banku w ramach umowy forfaitingowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży wyrobów, które są przez Nią produkowane.

Z uwagi na trudną sytuację na rynku i trudności finansowe Kontrahentów (nabywców wyrobów), Spółka, w przypadku niektórych Klientów, stosuje wydłużone terminy płatności za sprzedany towar, udzielając tzw. kredytu kupieckiego.

W związku z koniecznością zabezpieczenia płynności, Spółka zawarła równocześnie Umowę Forfaitingu z bankiem zagranicznym (w UE), przedmiotem której jest sprzedaż wierzytelności wynikającej z faktur sprzedaży objętych udzieleniem kredytu kupieckiego (cesja wierzytelności na rzecz Banku dokonywana jest przez Spółkę bez regresu).

W przypadku korzystania przez nabywcę wyrobów z możliwości zastosowania wydłużonego terminu płatności w ramach umowy forfaitingowej (która została zawarta pomiędzy Spółką a bankiem zagranicznym), zgodnie z zapisami umowy cena ustalana jest następująco:

* cenę towaru stanowi iloczyn ceny jednostkowej 1 tony wyrobu i dostarczonej ilości, podwyższony o podatek VAT wg obowiązującej stawki;

* wynagrodzenie za wydłużenie umownego terminu płatności stanowi kwota dyskonta, którą bank obciąża sprzedającego na podstawie postanowień Umowy Forfaitingowej w oparciu o przedstawioną fakturę.

W treści faktury dokumentującej sprzedaż wyrobów / usług dla Klienta, Spółka wyodrębnia w oddzielnych pozycjach wynagrodzenie / należność za sprzedane wyroby oraz należność / odsetki dyskontowe za wydłużenie terminu płatności. w przypadku braku skorzystania przez Klienta z możliwości wydłużenia terminu płatności, zapłata przez kontrahenta ceny wynikającej z faktury winna nastąpić na rachunek sprzedającego w terminie np. do trzeciego dnia po zakończeniu umownego miesiąca wysyłki sprzedawanych wyrobów.

Natomiast w sytuacji skorzystania przez nabywcę wyrobów z możliwości wydłużenia terminu płatności w ramach umowy forfaitingowej, zapłata ceny za sprzedane towary, łącznie z odsetkami za udzielenie kredytu kupieckiego wymagalna jest w terminie np. 90 dni od drugiego dnia roboczego po zakończeniu umownego miesiąca wysyłki. w przypadku skorzystania przez nabywców wyrobów z możliwości wydłużenia terminu płatności, Spółka dokonuje odsprzedaży ww. wierzytelności na rzecz firmy forfaitingowej (w ramach zawartej Umowy); w dacie dokonania sprzedaży tych wierzytelności na rzecz banku, należności wynikające z faktur wystawionych dla Klienta nie są wymagalne. w takiej sytuacji, bank dokonuje zapłaty należności wynikającej z faktury, pomniejszonej o wartość dyskonta, stanowiącego wynagrodzenie firmy forfaitingowej za świadczone na rzecz Spółki usługi. Wynagrodzenie firmy forfaitingowej jest równe odsetkom za udzielenie kredytu kupieckiego należnym od Klienta. w takiej sytuacji Spółka otrzymuje od banku kwotę równą cenie towaru (brutto), natomiast po tym fakcie nie otrzymuje już żadnych płatności. z uwagi na zbycie wierzytelności, Klient reguluje bowiem zobowiązanie w kwocie równej cenie towaru powiększonej o VAT oraz odsetkom z tytułu kredytu kupieckiego wobec firmy forfaitingowej.

Fakturowanie sprzedanych towarów na rzecz Klienta oraz należności odsetkowych z tytułu udzielenia kredytu kupieckiego odbywa się na koniec miesiąca wysyłki towarów.

Odnośnie kwalifikacji czynności polegającej na pobieraniu odsetek (wynagrodzenia) za wydłużenie Klientowi terminu płatności za sprzedane towary, Spółka uzyskała informację z Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych, iż czynności te mieszczą się w grupowaniu "Usługi udzielania pożyczek, świadczone poza systemem bankowym (PKWiU 65.22.10-00.00)".

Wnioskodawca informuje ponadto, że pismem z dnia 30 października 2009 r. Spółka wystąpiła do Ministra Finansów (w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej) z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji w sprawie ustalenia momentu rozpoznania w przychodach Spółki należnych od kontrahenta odsetek z tytułu udzielenia kredytu kupieckiego. Przedmiotem powyższego wniosku z dnia 28 października 2009 r. były jednakże odsetki z tytułu kredytu kupieckiego udzielonego po dacie dokonania sprzedaży, ustalane według uzgodnionej stopy procentowej za każdy dzień finansowania należności i dokumentowane notami księgowymi, bądź fakturami VAT, a wierzytelności z tytułu sprzedanych kontrahentom Spółki towarów nie były objęte umową forfaitingową. Przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację są natomiast odsetki z tytułu kredytu kupieckiego udzielanego w momencie sprzedaży, przy czym wierzytelności (powstałe z tytułu sprzedaży towarów i udzielenia kredytu kupieckiego) zostają zbyte przez Spółkę przed terminem ich wymagalności od Klienta. Wobec powyższego, z uwagi na odmienne elementy stanu faktycznego, złożenie niniejszego wniosku i wydanie przez Organ interpretacji nie stoi w kolizji z przepisem art. 14b § 5 ustawy - Ordynacja podatkowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Przesunięcie terminu zapłaty traktowane jest jako kredyt kupiecki, zwany również handlowym lub towarowym, który udzielany jest przez sprzedawcę kupującemu i ma formę odroczonego terminu płatności. Jest to pozabankowa forma finansowania działalności gospodarczej (Prawo Przedsiębiorcy nr 491 z dnia 4 grudnia 2007 r. autor Wiesław Sędzicki). Zatem kredyt kupiecki nie jest niczym innym, niż formą finansowania polegającą na odroczonej płatności za pobranie przez kupującego towaru. z tego tytułu podmiot udzielający tej formy finansowania uzyskuje wynagrodzenie w formie odsetek. Potwierdza to otrzymana przez Wnioskodawcę informacja z Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Powyższy przepis wskazuje zasady, jakimi należy się kierować przy ustaleniu momentu powstania przychodu z działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki, momentem tym jest w pierwszej kolejności:

Natomiast okolicznością ograniczającą moment rozpoznania przychodu jest wystawienie faktury lub uregulowanie należności. Oznacza to, że wystąpienie jednej z okoliczności z punktu a - d przed wystawieniem faktury czy uregulowaniem należności powoduje, że przychód powstanie w dacie wydania towaru, wykonania usługi itp. Jeśli natomiast wystawienie faktury następuje przed dniem wydania towaru / wykonania usługi, to przychód z działalności gospodarczej powstanie w dniu wystawienia faktury.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że przepis art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mający charakter przepisu szczególnego dotyczącego odsetek stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

W konsekwencji, biorąc pod uwagę regulację szczególną art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oznacza to, że odsetki stanowią przychód podatkowy dopiero w momencie ich faktycznego otrzymania (bez względu na ich sposób udokumentowania), przy ustalaniu momentu rozpoznania przychodu z odsetek obowiązuje bowiem zasada kasowa, co potwierdza również przytoczone poniżej pismo Ministra Finansów z dnia 13 stycznia 1999 r. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odrębnej definicji odsetek. Tym samym, termin ten w pierwszej kolejności należy definiować zgodnie z jego znaczeniem słownikowym. Słownik Języka Polskiego PWN definiuje odsetki szeroko, jako "określoną kwotę stanowiącą ustalony procent od jakiejś sumy pieniędzy".

Stanowisko, iż termin ten należy rozumieć szeroko także dla celów podatkowych potwierdza Ministerstwo Finansów, które w piśmie z 13 stycznia 1999 r. (sygn. PB3/5912-722-604/HS/98) skierowanym do izb skarbowych i urzędów kontroli skarbowej wskazało, iż przez odsetki należy rozumieć "wynagrodzenie za korzystanie z pieniędzy lub innych rzeczy oznaczonych tylko rodzajowo, gdy zostaje ono obliczone według pewnej stopy procentowej, czyli w stosunku do wartości sumy, od której są pobierane, w stosunku do czasu użycia tej sumy. Odsetki mogą wystąpić tylko wówczas, gdy istnieje podstawa ich ustalania, czyli należność główna".

W przedmiotowym stanie faktycznym z tytułu przedłużenia terminu płatności przysługuje Wnioskodawcy wynagrodzenie w postaci odsetek, których wysokość określana jest w fakturze VAT wystawionej przez Spółkę, przy czym ze względu na uregulowania w umowie Klient nie jest zobowiązany do ich zapłaty, jak również pozostałej należności (brutto) z tytułu sprzedaży towarów, na rzecz Spółki.

W ocenie Spółki, do przedstawionego w niniejszym wniosku stanu faktycznego / przyszłego, będą mieć zastosowanie zasady określone w interpretacjach nr lLPB3/423-1007/09-2/AO, lLPB3/423-1007/09-3/AO z dnia 29 stycznia 2010 r. wydanych na ww. wniosek Spółki z dnia 30 października 2009 r.

W odniesieniu do przedmiotu wniosku o interpretację ma to takie znaczenie, że Wnioskodawca powinien w konsekwencji rozpoznać zawsze przychód podatkowy z tytułu odsetek za odroczenie terminu płatności w momencie ich faktycznego otrzymania, co w zaprezentowanym stanie faktycznym / przyszłym nie następuje.

W związku z powyższym, Spółka nie jest zobowiązana do rozpoznania z tego tytułu przychodów w rozliczeniu podatku dochodowego. Jedynym momentem otrzymania płatności przez Spółkę jest płatność od firmy forfaitingowej. Firma ta dokonuje jednak płatności w kwocie wynikającej z faktury pomniejszonej o dyskonto równe odsetkom od kredytu kupieckiego należnym od Klienta. w efekcie, z uwagi na fakt, iż w takim przypadku Klient dokonuje zapłaty odsetek na rzecz firmy forfaitingowej, która świadczy usługę polegającą na wydłużeniu okresu finansowania, Spółka faktycznie nie otrzymuje kwoty odsetek.

Zatem, zdaniem Spółki, w takim przypadku brak jest podstaw do rozpoznania w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych przychodu z tytułu odsetek po Jej stronie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu zbycia wierzytelności, chyba, że wierzytelność ta uprzednio została zarachowana jako przychód należny.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym / przyszłym, w ocenie Spółki, nie dojdzie do powstania straty, która winna być wyłączona z kosztów uzyskania przychodów w oparciu o ww. przepis, gdyż wynagrodzenie otrzymywane przez Spółkę od firmy forfaitingowej z tytułu sprzedaży wierzytelności, pokrywa w 100% wartość przychodów (oraz VAT) z tytułu sprzedaży towarów, które to przychody Spółka w dacie zafakturowania rozpoznaje jako przychody należne na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie opisu zdarzenia przyszłego została wydana odrębna interpretacja indywidualna w dniu 15 czerwca 2010 r. nr ILPB3/423-257/10-3/EK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.