ILPB3/423-238/10-4/MC - Składki członkowskie na rzecz zagranicznej fundacji jako koszt uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2010 r. (data wpływu - 12 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 19 maja 2010 r. (data wpływu 24 maja 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką, której akcjonariuszami jest 15 podmiotów mających siedzibę w Polsce, prowadzących działalność w branży papierniczej. Zgodnie ze statutem, Spółka ma za zadanie wspieranie rozwoju polskich przedsiębiorców zajmujących się handlem artykułami konsumpcyjnymi (...), "poprzez stworzenie akcjonariuszom wspólnej i jednolitej reprezentacji przed producentami i importerami ww. artykułów w zakresie warunków i przedmiotu transakcji. Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług VAT UE. w 2005 r. Wnioskodawca zawarł umowę członkowską z firmą holenderską fundacją (zwana dalej: X) założoną zgodnie z prawem holenderskim. x nie posiada siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Zgodnie z zawartą umową, jej członkowie, w tym Spółka, są zaangażowani w kupno i sprzedaż materiałów biurowych, urządzeń biurowych, materiałów związanych z komputerami i innymi pokrewnymi produktami biurowymi. w myśl postanowień umowy, członkowie mają współpracować, w szczególności, aby:

* móc zaoferować szeroki wybór materiałów biurowych oraz dodatkowych usług międzynarodowych firmom potrzebującym dostarczenie dóbr (towarów) w różnych krajach europejskich, w których członkowie oferują swoje usługi,

* osiągnąć korzystniejsze warunki zakupu dla członków, korzystniejsze niż członkowie mogliby w jakikolwiek inny sposób uzyskać,

* wspólnie wymieniać się doświadczeniami w celu poprawy działalności członków.

X nie jest stroną w umowach z dostawcami. Od 2008 r. reprezentuje swoich członków w negocjacjach z firmą Y, w ramach której zrzeszone są bądź z nią współpracują firmy będące m.in. dostawcami materiałów biurowych. Wnioskodawca nie prowadzi samodzielnie żadnych negocjacji z y ani podmiotami z tą firmą współpracującymi bądź w niej zrzeszonymi (dostawcami).

Jednakże, w następstwie rozmów, negocjacji prowadzonych przez x z y począwszy od 2008 r. zawierane są trójstronne umowy pomiędzy:

Na mocy umowy zawartej pomiędzy Spółką a X, Spółka, jak również inni członkowie X, jest zobowiązana: uiszczać coroczne opłaty zwane też w umowie składkami, aby pokryć bieżące koszty ponoszone przez X. Opłaty te, zgodnie z postanowieniami umowy, są zróżnicowane dla poszczególnych członków w zależności od rocznego obrotu członka. Wpłaty dokonywane są na podstawie wystawianych przez x faktur jako wynagrodzenie za zarządzanie ze stawką podatku VAT 0%. z treści umowy wynika ponadto, iż koszty pokryte przez coroczne opłaty członkowskie są przeznaczane w szczególności na:

Opisane w zapytaniu opłaty - składki roczne są w istocie wynagrodzeniem za uczestniczenie w X, za rożne czynności, które są wykonywane przez X. Są to w szczególności składki za:

* świadczone usługi pośrednictwa w negocjacjach,

* czynności informacyjne, tj. przekazywania informacji nt. zakresu działalności Spółki innym firmom zrzeszonym w Y,

* czynności informacyjne, tj. przekazywania informacji nt. zakresu działalności innych podmiotów zrzeszonych w Y,

* prawo do nawiązania kontraktów handlowych z wieloma dostawcami zagranicznymi co przekłada się na zakupy od tych dostawców towarów zarówno przez akcjonariuszy Spółki, jak i samą Spółkę,

* możliwość zakupienia towarów na znacznie korzystniejszych warunkach niż gdyby zakup odbywał się bez udziału X,

* możliwość korzystania z logo X,

* korzystanie z towarów z marką X,

* prawo do korzystania z dorobku x w zakresie pozyskiwania kontrahentów, negocjowania: globalnych umów na korzystniejszych warunkach, niż przy indywidualnych umowach, rabatów, prowizji i innych,

* możliwość uczestnictwa w spotkaniach organizowanych przez X,

* możliwość korzystania ze wspólnego portalu X, bazy wiedzy wynikających z badań rynku,

* pozyskiwania nowych członków i partnerów (kontrahentów).

Członkostwo daje możliwość nawiązania kontaktów z wieloma nowymi dostawcami zagranicznymi, co przekłada się na zakupy od tych dostawców wielu towarów zarówno przez akcjonariuszy Spółki, jak i samą Spółkę.

Uczestnictwo to daje możliwość zakupienia towarów na znacznie korzystniejszych warunkach niż gdyby zakup odbywał się bez udziału X. Dzięki przystąpieniu do x nawiązano współpracę z około 15 firmami zrzeszonymi w y na korzystniejszych warunkach, co nie byłoby możliwe, gdyby Wnioskodawca nie należał do X, nie uiszczał opisanych w zapytaniu opłat / składek. Uczestnictwo Spółki w x oprócz przychodów akcjonariuszy przekłada się bezpośrednio na korzyści Spółki.

Wnioskodawca w związku z członkostwem w x uzyskuje przychody w szczególności:

Wysokość wpłat składek / opłat Spółki na rzecz X:

* 2008 r. - 166.353 zł; dodatkowo zapłacono w Polsce VAT należny: 36.595 zł,

* 2009 r. - 333.235 zł; dodatkowo zapłacono w Polsce VAT należny: 65.259 zł.

Przychody Spółki z tytułów wymienionych w punktach 1, 2, 3:

* 2008 r. - 512.480 zł,

* 2009 r. - 1.538.910 zł.

Dodatkowo, Wnioskodawca otrzymał w 2008 r. i pierwszym półroczu 2009 r. przychody od swoich udziałowców odpowiadające 1% wartości zakupu towarów od firm zrzeszonych w Y. Do Spółki wpłynęły od udziałowców z tego tytułu nw. kwoty:

2008 r. - 169.380 zł, l - VI.2009 r. - 66.875 zł.

Obroty akcjonariuszy z podmiotami zrzeszonymi w y za omawiany okres wyniosły około:

2008 r. - 16.465.460 zł, 2009 r. - 12.620.050 zł.

Powyższe kwoty wskazują na bardzo wymierne korzyści z tytułu współpracy Spółki z X, zarówno po stronie samej Spółki, jak i Jej akcjonariuszy.

Pismem z dnia 19 maja 2010 r. Spółka wskazała, iż:

* X jest fundacją,

* dokładna nazwa X: (...),

* przynależność do x nie jest obowiązkowa; poprzez spełnienie odpowiednio ustalonych warunków i podpisanie umowy zostaje się Członkiem Fundacji,

* Fundacja x zrzesza przedsiębiorców z państw europejskich,

* Fundacja x nie działa na podstawie odrębnej ustawy; jest fundacją założoną zgodnie z prawem holenderskim.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka ma prawo do zaliczenia opłaconych w 2008 i 2009 r. opłat członkowskich do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka miała prawo zaliczyć opłacone w 2008 i w 2009 r. składki roczne do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Warunkiem zakwalifikowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów jest:

W kwestii pierwszego z wymienionych warunków, dających prawo zaliczenia określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodów istnieje bogate orzecznictwo sądowe. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądu administracyjnego (np. wyroki SA/Po 1393/92, SA/Wr 1242/94, i SA/Gd 193/96), zwrot ustawowy "wszelkie koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodu" oznacza, iż podatnik ma możliwość odliczenia wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

W wyroku z 12 maja 1999 r. (sygn. akt i SA/Wr 482/97) Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: "Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Ustawy podatkowe regulujące zagadnienie kosztów uzyskania przychodów zaliczają do nich również koszty pozostające jedynie w pośrednim związku z osiąganymi przychodami. (...) w takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty".

Związek między poniesionym kosztem a osiąganym przez podatnika przychodem był przedmiotem rozważań także Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z dnia 27 stycznia 2003 r. (sygn. akt III SA 1652/2001) wypowiedział się następująco:

" (...) ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodu. Cel ten powinien być wyraźnie widoczny, a poniesione wydatki powinny go bezpośrednio realizować lub co najmniej powinny zakładać go jako realny. (...) Podatnik, aby mógł dany wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych powinien wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą, ale przede wszystkim to, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągnięcie wspomnianego celu. Cel ten należy ocenić w momencie dokonania wydatku. Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku. Ustawodawca posługując się zwrotem "wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów" nie posługuje się sformułowaniem "skutek". Takie sformułowanie ma istotne znaczenie przy rozpatrywaniu pojęcia kosztów, albowiem czym innym jest "cel" działania, a czym innym "skutek" będący następstwem podjętych działań. Przez sformułowanie "w celu" należy zatem rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot "celowości", jeżeli na podstawie dostępnej wiedzy o związkach przyczynowo - skutkowych można zasadnie uznać, że poniesiony koszt może przynieść oczekiwane następstwo (przychód). z tych też powodów brak "skutku", tj. przychodu nie dyskwalifikuje wydatku jako kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu. (...)".

Z kolei w tezie wyroku z dnia 1 czerwca 2001 r. NSA - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku (I SA/Gd 1694/98) uznał, iż: "Wydatek zalicza się do kosztów uzyskania przychodów jeżeli podatnik udowodni fakt poniesienia wydatku i wykaże celowość, racjonalność poniesionych kosztów z punktu widzenia związku przyczynowego pomiędzy poniesionym kosztem a zasadnie oczekiwanym skutkiem w postaci przychodu. Wystarczające jest wykazanie potencjalnej możliwości przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a nie bezwzględny związek wydatku z uzyskanym przychodem istotna jest jednak relacja, że bez danego wydatku spodziewany racjonalnie skutek w postaci przychodu nie mógłby wystąpić".

Zatem warunkiem uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest wykazanie związku pomiędzy celem poniesienia wydatku, a możliwością uzyskania dzięki temu przychodów. Wystarczającym jest, by poniesienie tych kosztów miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Koszty poniesione przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodu, a nie niezbędności rezultatu, w postaci konieczności osiągnięcia konkretnego przychodu.

Podatnik ma więc możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Prowadząc działalność gospodarczą podatnik ponosi również koszty, które w sposób pośredni związane są z przychodami, tj. takie, które nie są powiązane z konkretnymi przychodami, ale ich poniesienie jest związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa.

Tak jest w przypadku kosztów przedmiotowych składek rocznych, które Spółka ponosi nabywając w zamian prawo do korzystania z dorobku x w zakresie pozyskiwania kontrahentów, negocjowania globalnych umów na korzystniejszych warunkach niż przy indywidualnych umowach, rabatów, prowizji i innych. Spółka ma możliwość uczestnictwa w spotkaniach organizowanych przez X, korzystania ze wspólnego portalu X, bazy wiedzy wynikających z badań rynku, pozyskiwania nowych członków i partnerów (kontrahentów). Niewątpliwą korzyścią jest możliwość zakupu nowych towarów u nowych dostawców zarówno przez samą Spółkę, jak i Jej akcjonariuszy, w tym po bardzo korzystnych cenach, które są następnie odsprzedawane.

W ocenie Spółki, wymienione wyżej wydatki - składki roczne stanowią koszt uzyskania przychodów, ponieważ są pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem i jednocześnie nie znajdują się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Ponadto, wymienione wydatki jako mające wpływ na rozszerzenie i prowadzenie działalności gospodarczej Spółki, można zaliczyć do kosztów związanych z całokształtem działalności podatnika, czyli związanych z funkcjonowaniem Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 37 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na rzecz organizacji, do których przynależność podatnika nie jest obowiązkowa, z wyjątkiem:

Jednym z wyjątków od zasady niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów składek w organizacjach, w których członkostwo jest fakultatywne, są zatem składki (w określonym tym przepisem limicie) na rzecz organizacji zrzeszających przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw (art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) ww. ustawy). Aby więc wydatek na opłacenie przedmiotowych składek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

* wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

* organizacja, na rzecz której opłacane są składki zrzesza przedsiębiorców i pracodawców,

* organizacja ta działa na podstawie odrębnej ustawy (właściwej ze względu na wskazaną w przepisie cechę przynależności do danej kategorii).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka w 2005 r. zawarła umowę członkowską z fundacją - x założoną zgodnie z prawem holenderskim. Wnioskodawca wskazał, iż przynależność do x nie jest obowiązkowa. Ponadto, Fundacja zrzesza przedsiębiorców z państw europejskich, lecz nie działa na podstawie odrębnej ustawy.

Wobec powyższego, nie został spełniony warunek, iż organizacjami, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) są zasadniczo te z nich, które mogą zrzeszać tylko przedsiębiorców i pracodawców, działających na podstawie odrębnych ustaw.

Oczywiście tut. Organ nie kwestionuje, iż członkostwo w przedmiotowej organizacji można oceniać w aspekcie możliwości osiągnięcia z tego tytułu przez Wnioskodawcę przychodów czy też zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, jednak jednoznaczne postanowienia cytowanego przepisu przesądzają, że poniesione z tego tytułu składki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując, składki członkowskie, opłacone przez Spółkę w 2008 i 2009 r. z tytułu uczestnictwa w x nie spełniają warunków art. 16 ust. 1 pkt 37 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym wydatki te nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku od towarów i usług wydana została interpretacja w dniu 31 maja 2010 r. nr ILPP2/443-444/10-4/EWW.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.