ILPB3/423-231/08-2/HS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2008 r. (data wpływu 16 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 16 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka ma zamiar rozpocząć działalność deweloperską polegającą na budowie i sprzedaży lokali mieszkalnych.

Akcjonariusze Spółki, mając na uwadze planowane inwestycje postanowili wnieść do niej aportem prawo wieczystego użytkowania gruntu, na którym będzie powstawać inwestycja.

Na dzień dokonania aportu, wartość prawa wieczystego użytkowania, będącego przedmiotem aportu, została dokonana w oparciu o rynkową jego wartość.

W zamian za otrzymany aport, Spółka wydaje akcjonariuszom swoje akcje, przy czym wartość wydanych akcji odpowiada, co do zasady, wartości prawa wieczystego użytkowania gruntu ustalonej na dzień wniesienia aportu.

Na powyższej nieruchomości gruntowej Spółka realizuje inwestycję polegającą na budowie budynku wielomieszkaniowego.

Spółka zamierza dokonać sprzedaży lokali mieszkalnych w powyższym budynku wraz z odpowiadającym tym lokalom udziałem w prawie wieczystego użytkowania gruntu, które było przedmiotem aportu do Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną sprzedażą lokali mieszkalnych wraz z odpowiadającym tym lokalom prawem użytkowania wieczystego gruntu wniesionego do Spółki aportem, kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu będzie wartość tego prawa ustalona na dzień wniesienia aportu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uzyskaniem przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych w budynku wielomieszkaniowym wraz z odpowiadającym im prawem użytkowania wieczystego gruntu wniesionego do Spółki w drodze aportu, będzie mogła rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości wartości tego prawa ustalonej według wyceny na dzień wniesienia aportu (równej wartości akcji wydanych w zamian za aport).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, co do zasady, podatnicy mogą zaliczać do podatkowych kosztów uzyskania przychodów wszystkie poniesione wydatki, które wykazują związek z uzyskiwanymi przez nich przychodami. Wyjątkiem od tej zasady są kategorie wydatków wskazane w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, nie stanowią podatkowego kosztu uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Niemniej jednak, wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami oraz pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, stanowią koszt uzyskania przychodów w momencie odpłatnego zbycia tego prawa. W konsekwencji, zdaniem Spółki, w momencie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wniesionego do niej aportem, przysługuje jej prawo rozpoznania kosztu w tym zakresie.

W ocenie Spółki, kwestia sposobu ustalania wysokości kosztu uzyskania przychodów w przypadku wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w drodze aportu powinna być rozstrzygnięta na podstawie łącznej analizy przepisów art. 16 ust. 1 pkt 1 oraz art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle tych przepisów, koszt uzyskania przychodów w odniesieniu do zużywających się w czasie składników majątku ustala się w oparciu o wartość początkową tych składników ujętą w księgach rachunkowych podatnika, pomniejszoną o tę jej część, która już została zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Artykuł 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wprowadza szczególny sposób ustalenia wartości początkowej dla wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej. Zgodnie z tym przepisem, wartością tą jest ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej.

Spółka podkreśla przy tym, iż aport składników majątku stanowi formę wkładu na pokrycie kapitału akcyjnego i jest dokonywany na zasadach określonych w umowie spółki lub w uchwale o podwyższeniu kapitału.

Należy dodatkowo podkreślić, iż punktu widzenia Spółki, wydatkiem ponoszonym przez nią na nabycie przedmiotu aportu są akcje o określonej wartości wydane w zamian za aport (wartość wydanych akcji odpowiada wysokości poniesionego wydatku przez Spółkę). Powyższe podejście znajduje odzwierciedlenie w przytoczonych powyżej przepisach dotyczących ustalenia wartości początkowej dóbr nabytych w drodze aportu (na dzień wniesienia aportu do spółki ustala się wartość przedmiotu aportu, która stanowi podstawę ustalenia jego wartości początkowej ujętej w księgach rachunkowych spółki).

Mając dodatkowo na uwadze, iż zgodnie z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo wieczystego użytkowania gruntów nie podlega amortyzacji, w ocenie Spółki, cała wartość tego prawa ujęta w jej księgach rachunkowych ustalona na dzień wniesienia aportu będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży tego prawa.

Spółka pragnie wskazać, iż podobne stanowisko do przedstawionego powyżej zostało w praktyce zaprezentowane między innymi w:

- piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2007 r. sygn. IP-PB3-423-90/07-6/MS, zgodnie z którym " (...) za koszt uzyskania przychodu związany ze zbyciem nie zakończonej inwestycji mającej na celu wytworzenie środka trwałego należy uznać sumę nakładów wniesionych aportem, ustaloną przez Spółkę na dzień wniesienia aportu (nie wyższą niż wartość rynkowa) oraz nakładów na ten środek dokonanych bezpośrednio przez Spółkę przed zbyciem (...)",

- piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź - Polesie z dnia 21 czerwca 2007 r. sygn. USII/423/17/2007, zgodnie z którym " (...) Spółka przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży gruntu winna przychód uzyskany ze sprzedaży gruntu wniesionego aportem pomniejszyć o koszt uzyskania przychodu (wydatki na nabycie gruntu), który stanowi wartość gruntu ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia aportu (...)",

- piśmie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 2 października 2006 r. sygn. 1471/DPD1/423-94/06/k.k., zgodnie z którym " (...) Ponieważ stosownie do art. 16c pkt 1 ww. ustawy prawo wieczystego użytkowania gruntu nie podlega amortyzacji, dlatego też w przypadku zbycia tego prawa, jego wartość ustalona przez podatnika na dzień wniesienia go aportem do Spółki, będzie w całości stanowić koszt uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 cyt. Ustawy, pod warunkiem jednak, że wartość ta nie będzie wyższa od wartości rynkowej (...)",

- piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 listopada 2007 r. sygn. ITPB3/423-61/07/DK, zgodnie z którym " (...) w przypadku sprzedaży nieruchomości przez Spółkę osobową, koszt uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości wartości początkowej nieruchomości wniesionej aportem do spółki pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne (...)".

Mając na uwadze przedstawione powyżej argumenty, w ocenie Spółki, kosztem uzyskania przychodów, w związku ze sprzedażą prawa wieczystego użytkowania gruntu wniesionego do Spółki w drodze aportu, będzie wartość tego prawa ustalona na dzień wniesienia aportu, nie wyższa od wartości rynkowej przedmiotu wkładu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.