ILPB3/423-220/12-2/EK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2012 r. (data wpływu 11 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest produkcja cukru. Spółka posiada cukrownie na terenie (...) i (...). Do cukrowni dostarczane są towary masowe takie jak np. miał węglowy drogą kolejową i cukier na sprzedaż np. na eksport wywożony jest w wagonach kolejowych. W związku z bardzo złym stanem mostu kolejowego nad ciekiem wodnym, tor kolejowy po nim prowadzący do cukrowni w (...) został wyłączony z ruchu. Do cukrowni nie można wysłać transportem kolejowym miału węglowego z kopalni oraz nie można wysłać cukru na sprzedaż wagonami.

W związku z powyższym, Spółka chce zawrzeć porozumienie z P., na mocy którego dokona prac zabezpieczających, a następnie inwestycyjno - remontowych zmierzających do przywrócenia ruchu kolejowego do cukrowni. Zakres prac zostanie określony w porozumieniu i będzie polegał na wykonaniu ekspertyzy mostu, prac zabezpieczających oraz remontowo - inwestycyjnych. Nakłady poniesione na infrastrukturę kolejową dotyczą infrastruktury nienależącej do Spółki i znajdującej się poza Jej terenem. Poczynione nakłady wpłyną na przywrócenie komunikacji kolejowej na torze prowadzącym do cukrowni i pozwolą Jej normalnie funkcjonować i obniżyć koszty transportu z samochodowego na kolejowy oraz umożliwią przygotowywanie wysyłek cukru i melasy do sprzedaży w kraju i na eksport drogą kolejową.

Za wyżej opisane prace zabezpieczające i remontowo - inwestycyjne Spółka zostanie obciążona kosztami na podstawie faktury VAT. Spółka zamierza przekazać nieodpłatnie ww. wydatki na rzecz P.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisane powyżej wydatki będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż opisane powyżej wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W świetle art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie poniesienia. Jeśli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z brzmienia wyżej wskazanych przepisów wynika, iż aby określony wydatek można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Drugi z elementów stanowiących definicję kosztu uzyskania przychodów na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych można określić mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą, aby ponoszony wydatek został uznany za koszt podatkowy, nie może znajdować się on w zamkniętym katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Spółka pragnie podkreślić, iż opisane wydatki związane z zabezpieczeniem mostu, jak i późniejsze prace remontowo - inwestycyjne są kosztem poniesionym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Powyższe wydatki nie kwalifikują się jako inwestycje w obcym środku trwałym lub budowli na cudzym gruncie, gdyż Spółka nie legitymuje się tytułem prawnym do gruntu lub środka trwałego, uprawniającym Spółkę do korzystania z niego z wyłączeniem innych osób. Porozumienie jakie chce zawrzeć Spółka, na mocy którego poczyni niezbędne wydatki celem przywrócenia ruchu kolejowego, nie będzie umową, na podstawie której infrastruktura kolejowa zostanie przejęta do używania od P. przez Spółkę. Z tego też względu, nakłady jakie poniesie Spółka na zabezpieczenie i przywrócenie ruchu kolejowego przez mostek nie będą stanowiły inwestycji w obcym środku trwałym, a tym samym nie będą mogły być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych. Wydatki te winny być kosztami uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż celem ich poniesienia jest osiąganie przychodów oraz zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów.

Poniesione przez Spółkę nakłady nie będą stanowić inwestycji w obcym środku trwałym, zgodnie z interpretacją indywidualną z dnia 20 stycznia 2009 r. nr IPPB1/415-1273/08-4/JB, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wprost wyraził pogląd, że: "Inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady w cudzym środku trwałym, nie będącym własnością podatnika, ale używanym w prowadzonej przez niego działalności na podstawie tytułu prawnego np. umowy najmu, dzierżawy, lub innej umowy o podobnym charakterze".

Wydatki poniesione przez Spółkę w celu przywrócenia ruchu kolejowego do cukrowni, będą podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia, rozumianej jako dzień, na który przedmiotowe wydatki zostaną ujęte w księgach rachunkowych Spółki na podstawie otrzymanych faktur.

W związku z tym, że wspomniane wydatki nie odnoszą się bezpośrednio do przychodów roku podatkowego - w opinii Spółki - powinny być potraktowane jako koszty pośrednie, podlegające potrąceniu w momencie ich poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Ponadto, dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

* bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

* inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, które nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, koszty promocji i reklamy.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z art. 16a ust. 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Do środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy zaliczane są m.in. przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia "inwestycji w obcych środkach trwałych". Wobec tego, należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka zamierza zawrzeć porozumienie z P., na mocy którego dokona prac zabezpieczających, a następnie inwestycyjno - remontowych zmierzających do przywrócenia ruchu kolejowego do cukrowni. Nakłady poniesione na infrastrukturę kolejową dotyczą infrastruktury nienależącej do Spółki i znajdującej się poza Jej terenem. Zakres prac zostanie określony w porozumieniu i będzie polegał na wykonaniu ekspertyzy mostu, prac zabezpieczających oraz remontowo - inwestycyjnych. Za opisane prace zabezpieczające i remontowo - inwestycyjne Spółka zostanie obciążona kosztami na podstawie faktury VAT. Następnie Spółka zamierza przekazać nieodpłatnie ww. wydatki na rzecz P.

Poczynione nakłady wpłyną na przywrócenie komunikacji kolejowej na torze prowadzącym do cukrowni, co pozwoli obniżyć koszty transportu z samochodowego na kolejowy oraz umożliwi przygotowywanie wysyłek cukru i melasy do sprzedaży w kraju i na eksport drogą kolejową.

Z uwagi na powyższe, nakłady poniesione na infrastrukturę kolejową pozostawać będą w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę, a więc stanowić będą koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotowe wydatki nie będą stanowiły wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i "inwestycji w obcym środku trwałym", a tym samym nie będą rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych. Wydatki poniesione przez Spółkę na zabezpieczenie i przywrócenie ruchu kolejowego do cukrowni należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, bowiem nie będą one miały bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, lecz ich poniesienie będzie warunkiem ich uzyskania.

Zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4-4 h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15 ust. 4d tej ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z kolei, jak stanowi art. 15 ust. 4e cyt. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wobec tego, w odniesieniu do przedstawionych we wniosku wydatków, zastosowanie znajdzie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl której koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Reasumując, poniesione przez Spółkę wydatki na infrastrukturę kolejową stanowić będą koszt uzyskania przychodu w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zgodnie z art. 15 ust. 4d cyt. ustawy będzie potrącalny w dacie jego poniesienia.

Jednocześnie w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że zapadła ona w sprawie konkretnego zainteresowanego i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Końcowo informuje się, iż w zakresie podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.