ILPB3/423-202/13-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2013 r. (data wpływu 26 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

* wydatków poniesionych na nocleg oraz wyżywienie dla uczestników szkolenia - jest nieprawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 26 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka w ramach prowadzonej działalności zajmuje się zabudową pojazdów dostawczych w różnego rodzaju nadwozia samochodowe. Spółka specjalizuje się w produkcji zabudów izotermicznych i chłodniczych montowanych na samochodach typu furgon wszystkich wiodących marek, zintegrowanych zabudów kontenerowych na podwoziach samochodów dostawczych oraz zabudów skrzyniowych. W swojej ofercie ma również zabudowy specjalne, tj. koniowozy czy sklepowozy.

Spółka planuje organizację szkolenia dla kontrahentów w celu promocji własnych produktów. Szkolenie będzie adresowane do wszystkich autoryzowanych dealerów samochodów marki X i Y w Polsce i będzie trwało dwa dni.

Szkolenie rozpocznie się przywitaniem uczestników i przekazaniem im materiałów szkoleniowych, a następnie oprowadzeniem ich po zakładzie produkcyjnym z prezentacją metod i technologii wykorzystywanych w produkcji. Po poczęstunku w formie bufetu szwedzkiego, uczestnicy zostaną zakwaterowani w wynajętym na ten cel centrum szkoleniowym, gdzie odbędzie się właściwa część szkolenia dotycząca rodzajów i możliwości zabudowy pojazdów do 3,5 tony z podziałem na izotermy, kontenery, skrzynie i plandeki oraz zabudowy wewnętrzne, tj. zabudowy termiczne i chłodnie, obejmujące różne rodzaje wyposażenia, z podziałem na transport dystrybucyjny, transport drogowy, transport żywności, transport zwierząt oraz zabudów specjalistycznych, takich jak koniowozy i sklepowozy ze wskazaniem różnych możliwości i opcji wyposażenia.

Pierwszy dzień szkolenia zakończy się posiłkiem, tj. obiadokolacją, po której uczestnicy udadzą się do swoich pokoi na nocleg. Drugi dzień szkolenia to podsumowanie informacji z dnia poprzedniego oraz warsztaty z praktycznych aspektów zastosowań i technicznych możliwościach rozwiązań oferowanych przez Spółkę produktów. Szkolenie zakończy się posiłkiem oraz oficjalnym podziękowaniem uczestnikom za udział w szkoleniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Podatnik zwraca się z prośbą o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie możliwości uznania - na podstawie art. 15 ust. 1 znowelizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - za koszty uzyskania przychodów, wydatków, które Spółka poniesie na organizację szkolenia produktowego dla kontrahentów, obejmujących m.in.: materiały szkoleniowe, wynajem sali konferencyjnej, nocleg i wyżywienie dla uczestników szkolenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie ww. wydatki na organizację szkolenia dla kontrahentów w celu przekazania stosownej wiedzy na temat produktów sprzedawanych przez Spółkę, ich cech jakościowych, użytkowych czy technicznych mogą zostać uznane za koszt uzyskania przychodów. Wydatki te, w ocenie Wnioskodawcy, są typowymi pozycjami kosztów związanymi z organizacją szkoleń, zwyczajowo przyjętymi i stanowiącymi nieodłączną część usługi szkoleniowej. Nie mają charakteru okazałości, wystawności, nie noszą zatem znamion reprezentacji.

Ponadto szkolenie adresowane jest do szerokiego grona odbiorców, wszystkich autoryzowanych dealerów samochodów marki X oraz Y w Polsce i ma służyć zachęcaniu obecnych i potencjalnych klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów oraz nabywania oferowanych przez Spółkę produktów, co ma znaczenie w kontekście wielkości osiąganych przychodów.

Z powyższego wynika, że głównym celem organizacji szkolenia dla kontrahentów jest prezentacja i reklama produktów oferowanych przez Spółkę oraz że liczba uczestników nie była wynikiem ich selekcji, a zatem wydatki na organizację tego spotkania mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* nieprawidłowe - w części dotyczącej wydatków poniesionych na nocleg oraz wyżywienie dla uczestników szkolenia,

* prawidłowe - w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W złożonej rzeczywistości życia gospodarczego istnieje obiektywna i zasadnicza trudność w precyzyjnym wyznaczeniu linii rozgraniczającej poszczególne przejawy aktywności gospodarczej, wykazywanej przez przedsiębiorców. Chodzi tu o ich podstawową działalność (produkcję, handel, usługi) i towarzyszące tej działalności przedsięwzięcia o charakterze marketingowym, promocyjnym, reklamowym, reprezentacyjnym - dotyczące sprzedaży towarów i usług oraz relacji z aktualnymi i potencjalnymi kontrahentami.

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz należy zauważyć, że nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania. Takimi kosztami bowiem nie mogą być - co do zasady - wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego uznać więc należy, że aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, iż wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu kosztów wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca planuje zorganizować szkolenia dla kontrahentów Spółki. Głównym celem organizacji szkolenia dla kontrahentów jest prezentacja i reklama produktów oferowanych przez Spółkę. Szkolenie adresowane jest do szerokiego grona odbiorców - wszyscy autoryzowani dealerzy samochodów marki X i Y, a liczba uczestników szkolenia nie jest wynikiem selekcji. W związku z powyższym, Wnioskodawca poniesie wydatki na organizację szkolenia produktowego dla kontrahentów, tj. na materiały szkoleniowe, wynajem sali konferencyjnej, nocleg i wyżywienie dla uczestników szkolenia.

W tym miejscu zauważyć należy, iż niezwykle istotne przy rozpatrywaniu kwestii kwalifikacji danych wydatków do kosztów podatkowych jest rozróżnienie nakładów ukierunkowanych na reprezentowanie firmy (reprezentacja) a wydatków mających na celu zachęcanie klientów do nawiązania bądź utrzymania kontaktów z przedsiębiorcą oraz nabywania towarów lub usług danej firmy (reklama), bowiem wydatki poniesione na reklamę, jako niewymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w pełnej wysokości mogą stanowić koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że wydatki te spełniają kryteria określone w art. 15 ust. 1 tej ustawy, natomiast wydatki o charakterze reprezentacyjnym wyłączone zostały z kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I tak, zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów zalicza się koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja" ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji pojęcia "reprezentacja" nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu.

Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja" wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu", a nie "wystawność, okazałość, wytworność". Dlatego też termin "reprezentacja" użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinno się definiować jako "przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz".

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielskie są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie zakupu wyżywienia, czy też zakupu usług noclegowych. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Wydatków tych nie można uznać za element niezbędny dla realizacji celów szkoleniowych, a ich poniesienie nie służy reklamowaniu produktów oferowanych przez Spółkę, lecz ma charakter reprezentacyjny.

Jednocześnie zauważyć należy, że podniesiona przez Wnioskodawcę kwestia dotycząca zwyczajowości przyjętego działania stanowiącego część usługi szkoleniowej, w postaci wyżywienia oraz zapewnienia zakwaterowania, w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa.

Analogiczne stanowisko negujące kryterium "okazałości, wystawności czy wykwintności" jako kryterium decydujące o uznaniu danego wydatku, np. na usługi gastronomiczne, zakup napojów za koszty reprezentacji prezentowane jest m.in. w wyrokach: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 752/10 oraz z dnia 27 listopada 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 925/09, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ke 202/10.

Odnosząc się natomiast do pozostałych wydatków, ponoszonych przez Spółkę w trakcie organizacji szkolenia, stwierdzić należy, że wydatki związane z wynajmem sali konferencyjnej oraz materiałami szkoleniowymi stanowią koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż wykazują ścisły związek z przeprowadzanym szkoleniem oraz prezentacją i reklamą produktów oferowanych przez Spółkę.

Reasumując, wydatki poniesione na nocleg oraz wyżywienie w trakcie szkolenia przeprowadzanego przez Spółkę dla Jej kontrahentów uznać należy za koszty reprezentacji, które zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Z kolei wydatki związane z wynajmem sali konferencyjnej oraz materiałami szkoleniowymi stanowić będą w pełnej wysokości koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Końcowo należy dodać, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów), obciąża Podatnika.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.