ILPB3/423-156/10-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu 12 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka buduje Centrum handlowo - usługowe przy drodze krajowej.

Chcąc osiągnąć cel w postaci dojazdu do Centrum pojazdom, zapewnienia bezpieczeństwa przechodniów (cele Spółki), jak również poprawienia ogólnej infrastruktury komunikacyjnej miasta, zoptymalizowania natężenia ruchu samochodów poprzez sprawne nowe połączenia dla ruchu kołowego w istniejącym układzie komunikacyjnym na terenie miasta (cele Prezydenta Miasta), Spółka oraz Prezydent Miasta, jako zarządca dróg publicznych, podpisali Porozumienie w sprawie przygotowania i realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie połączenia ulic wraz z budową wiaduktu.

W ramach tego porozumienia, Spółka zobowiązała się do zapewnienia sfinansowania inwestycji (przedsięwzięcia) w kwocie ustalonej w wyniku przetargu publicznego, ogłoszonego i przeprowadzonego przez Prezydenta Miasta.

Spółka przekaże środki finansowe niezbędne do realizacji inwestycji przez Miejski Zarząd Dróg i Zieleni, jednostkę organizacyjną Gminy.

Wnioskodawca uprawniony będzie do wglądu i kontroli nad wszystkimi wydatkami związanymi z realizacją inwestycji.

Na podstawie Porozumienia, Spółka przekaże nieodpłatnie dokumentację - Koncepcja budowy połączenia ulic wraz z budową wiaduktu.

Jako uzasadnienie zawartego Porozumienia, strony wskazują ponadto przepisy ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 19, poz. 115). Art. 15 ust. 1 i 2 tej ustawy, zobowiązuje podmioty prowadzące działalność gospodarczą do udziału w kosztach budowy, modernizacji oraz utrzymania dróg, jeśli użytkowanie tych dróg jest związane bezpośrednio z potrzebami tych podmiotów.

Dodatkowo, Spółka wskazała następujące informacje:

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 31 ustawy o rachunkowości, przez koszty rozumie się uprawdopodobnione zmniejszenie w okresie sprawozdawczym korzyści ekonomicznych, o wiarygodnie określonej wartości, w formie zmniejszenia wartości aktywów (...), które doprowadzą do zmniejszenia kapitału własnego lub zwiększenia jego niedoboru.

Zdaniem Spółki, przekazanie środków na wykonanie przebudowy układu komunikacyjnego jest kosztem, który Spółka zamierza ponieść, aby pośrednio osiągnąć przychody w formie funkcjonującego Centrum handlowo - usługowego. Bez tego kosztu osiągnięcie przychodów byłoby bardzo utrudnione lub zgoła niemożliwe. Istnieje więc związek pomiędzy przedmiotowym przedsięwzięciem a celem prowadzonego przez Spółkę przedsiębiorstwa, jakim jest osiągnięcie przychodu.

W odniesieniu do sposobu zakwalifikowania kosztu w księgach rachunkowych, zdaniem Spółki, poniesiony wydatek będzie "inwestycją w obcym środku trwałym".

Na podstawie art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, niezależnie od przewidywanego okresu użytkowania, przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Z powyższych powodów, Spółka stoi na stanowisku, że poniesione wydatki będą kosztami uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane według przepisów określonych dla inwestycji w obcych środkach trwałych.

Dokonane wydatki byłyby ujęte jako wartość początkowa "inwestycji w obcym środku trwałym" i od tej wartości początkowej dokonywane byłyby odpisy amortyzacyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 ww. ustawy, za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

nbspnbsp - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania: przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej "inwestycjami w obcych środkach trwałych".

Stosownie natomiast do treści art. 16i ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia "inwestycji w obcych środkach trwałych". Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że Spółka budująca Centrum handlowo - usługowe przy drodze krajowej, podpisała z Prezydentem Miasta, jako zarządcą dróg publicznych, Porozumienie w sprawie przygotowania i realizacji przedsięwzięcia polegającego na budowie połączenia ulic wraz z budową wiaduktu. W ramach tego porozumienia, Spółka zobowiązała się do zapewnienia sfinansowania inwestycji w kwocie ustalonej w wyniku przetargu publicznego, ogłoszonego i przeprowadzonego przez Prezydenta Miasta. Wnioskodawca nie posiada tytułu prawnego do wyłącznego korzystania z budowanego skrzyżowania ulic oraz wiaduktu.

Z uwagi na powyższe, przedmiotowe wydatki nie stanowią wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i "inwestycji w obcym środku trwałym", a tym samym nie mogą być rozliczane w formie odpisów amortyzacyjnych.

W związku z tym, należy rozstrzygnąć, czy poniesione wydatki mogą stanowić koszt podatkowy, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano we wniosku, Spółka chcąc osiągnąć cel w postaci dojazdu pojazdów do budowanego przez Nią Centrum handlowo - usługowego przy drodze krajowej, zapewnienia bezpieczeństwa przechodniów (cele Spółki), jak również poprawienia ogólnej infrastruktury komunikacyjnej miasta, zoptymalizowania natężenia ruchu samochodów poprzez sprawne nowe połączenia dla ruchu kołowego w istniejącym układzie komunikacyjnym na terenie miasta (cele Prezydenta Miasta), zobowiązała się do zapewnienia sfinansowania przedsięwzięcia polegającego na budowie połączenia ulic wraz z budową wiaduktu.

Wobec powyższego, wydatki poniesione na budowę połączenia ulic wraz z budową wiaduktu należy uznać za koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, bowiem nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, lecz ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania.

Moment potrącania kosztów podatkowych uznanych za inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, wskazany został w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, iż kwoty przekazane przez Spółkę na realizację opisanego przedsięwzięcia, stanowią koszty uzyskania przychodów pośrednio związane z uzyskiwanym przez Nią przychodem i są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.