ILPB3/423-133/12-2/JG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 12 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości niezaliczania do przychodów podatkowych otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości niezaliczania do przychodów podatkowych otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji ceramiki budowlanej, w której wykorzystuje maszyny i urządzenia produkcyjne. Maszyny i urządzenia stanowią środki trwałe i są wpisane do ewidencji środków trwałych, od wartości których jest naliczana amortyzacja stanowiąca koszt podatkowy. Maszyny i urządzenia są ubezpieczone od różnych ryzyk, w tym od ryzyka pożaru.

W dniu 8 listopada 2011 r. na hali produkcyjnej wybuchł pożar. W rezultacie zniszczeniu uległy znajdujące się na hali produkcyjnej maszyny i urządzenia. Podczas likwidacji szkody ustalono z ubezpieczycielem wysokość szkody i zasady wypłaty odszkodowania za zniszczone w pożarze maszyny i urządzenia. Uzyskane od ubezpieczyciela odszkodowanie zostanie przeznaczone na odtworzenie - poprzez zakup - zniszczonych w pożarze maszyn i urządzeń.

Wnioskodawca na zakupione nowe maszyny i urządzenia, w związku z odtworzeniem zniszczonego pożarem parku maszynowego, otrzymywać będzie od dostawców faktury zakupu. Ubezpieczyciel dokonał wstępnego szacowania szkody i wypłacił Wnioskodawcy zaliczkę na poczet przyszłego odszkodowania. Z otrzymanej zaliczki finansowane są wydatki na poczet zakupu maszyn w związku z pożarem. Ubezpieczyciel po przedstawieniu rozliczenia płatności z pierwszej zaliczki na poczet odszkodowania przyznał Wnioskodawcy drugą zaliczkę na poczet przyszłego odszkodowania, z której Wnioskodawca pokrył kolejne wydatki poczynione w związku z odbudową zniszczonych pożarem maszyn i urządzeń.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane odszkodowanie od ubezpieczyciela, w części przeznaczonej na pokrycie wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, w związku z odtwarzaniem parku maszynowego Wnioskodawcy utraconego w wyniku pożaru, nie jest zaliczane do przychodów podatkowych Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy.

Wnioskodawca utracił w wyniku pożaru maszyny i urządzenia wykorzystywane w produkcji. Wnioskodawca posiadał ubezpieczenie majątku, które pozwoliło Mu uzyskać odszkodowanie od ubezpieczyciela. Uzyskane w całości odszkodowanie zostanie przeznaczone na odtworzenie posiadanych przed pożarem maszyn i urządzeń produkcyjnych. Zakupione maszyny i urządzenia po ich oddaniu do użytkowania zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych i zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą podlegać amortyzacji, gdyż okres ich użytkowania będzie dłuższy niż 1 rok, a wartość przekroczy 3.500 zł.

Ponieważ zakup środków trwałych został sfinansowany z otrzymanego od ubezpieczyciela odszkodowania, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisy z tytułu zużycia środków trwałych nie zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Przepis ten stanowi, że odpisy z tytułu zużycia środków trwałych, w tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie, zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji, niezaliczenie do kosztów podatkowych wydatków na odtworzenie poprzez nabycie zniszczonych pożarem środków trwałych powoduje, że do przychodów z tytułu odszkodowania od ubezpieczyciela za zniszczone maszyny i urządzenia podczas pożaru będzie miał zastosowanie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Odszkodowanie otrzymane od ubezpieczyciela ma wyrównać uszczerbek majątkowy powstały w wyniku zdarzenia wyrządzonego szkodą. Celem odszkodowania jest naprawienie szkody, które zgodnie z art. 363 Kodeksu cywilnego, może nastąpić według wyboru poszkodowanego, bądź poprzez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłacenie odpowiedniej sumy pieniężnej.

Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie w wysokości rynkowej wartości zniszczonych maszyn i urządzeń. Odszkodowanie to pozwoli Mu na zakupienie maszyn i urządzeń, które pozwolą Mu dalej prowadzić produkcję i uzyskiwać przychody ze swojej działalności. Gdyby otrzymane odszkodowanie pomimo, że zostało przeznaczone na zakup zniszczonych pożarem maszyn i urządzeń, miało być opodatkowane, Wnioskodawca nie miałby środków na zakup zniszczonych maszyn i urządzeń, a przecież istotą odszkodowania jest rekompensata za zniszczone maszyny i urządzenia, która ma pozwolić na odtworzenie tego co zostało zniszczone. Odszkodowanie ma wyrównać uszczerbek majątkowy powstały w wyniku zdarzenia wyrządzonego szkodą.

W przypadku, gdy odszkodowanie przekroczy wartość wydatku na nową maszynę zostanie zaliczone do przychodów podatkowych.

Natomiast w przypadku, gdy odszkodowanie nie pokryje wartości wydatku na nową maszynę, niepokryta odszkodowaniem wartość zakupionej maszyny, po wprowadzeniu jej do ewidencji środków trwałych, będzie amortyzowana zgodnie z art. 16b-16 m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Objęcie pojęciem szkody kosztów i wydatków poniesionych w następstwie zdarzenia wywołanego szkodą wynika z kompensacyjnego charakteru odszkodowawczego. Dał temu wyraz Sąd Najwyższy w uzasadnieniu wyroku z dnia 16 maja 2002 r. sygn. V CKN 1273/00 (niepubl.), stwierdzając jako rzecz oczywistą, że podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja co oznacza, iż odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszony zdarzeniem wyrządzającym szkodę.

Orzecznictwo potwierdza możliwość zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do świadczeń o charakterze kompensacyjnym - odszkodowawczym. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 kwietnia 2003 r. sygn. III SA 2013/01 uznał: "najogólniej można powiedzieć, że przychodami są te wszystkie otrzymane pieniądze i nieodpłatne świadczenia rzeczowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2), które nie zostały wyłączone na podstawie art. 12 ust. 4 (...) okoliczność o rekompensacyjnym charakterze świadczenia (...) mogła natomiast uzasadniać zastosowanie wyjątku z art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p. Warunkiem zastosowania wspomnianego wyjątku było jednak niezaliczenie równowartości świadczenia do kosztów uzyskania przychodów". Jednocześnie Sąd wyraźnie podkreślił, iż pod pojęciem "zwróconych innych wydatków" należy rozumieć wszelkie wydatki, które zostały zwrócone, a których nie wymieniono w innych punktach art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dyrektor Izby Skarbowej w Gdańsku w wyjaśnieniach z dnia 23 października 2007 r. nr BI/4218-0039/07 wyraził pogląd, że: "odszkodowanie otrzymane od sprawcy kolizji lub jego ubezpieczyciela tytułem naprawienia wyrządzonej szkody stanowi zwrot innych wydatków niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodu". Powołane orzeczenia i interpretacje organów podatkowych odnoszą się do wszelkich świadczeń o charakterze rekompensacyjnym.

W oparciu o powyższe stanowiska, Wnioskodawca nie zaliczył do przychodów podatkowych otrzymanego odszkodowania za zniszczone pożarem maszyny i urządzenia, stanowiącego kompensatę za poniesione szkody, gdyż przeznaczył je w pełnej wysokości na pokrycie wydatków związanych z odtworzeniem przez nabycie maszyn i urządzeń, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 tej ustawy, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ww. ustawy).

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. "Należność" wynika z treści stosunku prawnego, a odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, to przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków - stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu czy też zawężeniu - które nie mogą być zaliczone do przychodów, zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Należy przy tym podkreślić, iż cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii "innych wydatków", o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy, konieczne jest, by "wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów" w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc "wydatek zwrócony" to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.

Jak natomiast wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca najpierw otrzymał od ubezpieczyciela środki finansowe, stanowiące odszkodowanie i dopiero po zaistnieniu tego faktu przeznaczył uzyskane środki na pokrycie wydatków dotyczących zakupu nowych maszyn i urządzeń w związku z odtwarzaniem zniszczonego parku maszynowego. Zatem nie został tu spełniony jeden z warunków, o których mowa powyżej.

Ponadto, kwota pieniężna otrzymana przez Spółkę nie może być uznana za pożytek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem stanowi odszkodowanie, będące wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Co więcej, jako że cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów, nie znajduje on zastosowania do rozstrzyganego zagadnienia i w tej kwestii, gdyż wydatki jakie Spółka ponosi na zakup nowych maszyn i urządzeń stanowić będą - w ocenie Organu - koszty uzyskania przychodów, poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, zwłaszcza, że Wnioskodawca wskazał, iż zakupione maszyny i urządzenia po ich oddaniu do użytkowania zostaną wpisane do ewidencji środków trwałych i zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą podlegać amortyzacji, gdyż okres ich użytkowania będzie dłuższy niż 1 rok, a wartość przekroczy 3.500 zł.

Zgodnie z treścią art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Powyższe świadczy więc o tym, że wydatki na nabycie środków trwałych (w niniejszej sprawie - maszyny i urządzenia) nie zostały wykluczone z kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zaliczane są do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne.

Końcowo stwierdzić należy, że w omawianym przypadku nie będzie mieć miejsca zastosowanie powołanego przez Wnioskodawcę art. 16 ust. 1 pkt 48 ww. ustawy, albowiem wypłaconego odszkodowania nie można rozpatrywać w kategoriach zwrotu wydatków na nabycie środków trwałych w rozumieniu tego przepisu.

W świetle powyższego, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a otrzymane od ubezpieczyciela odszkodowanie przeznaczone na zakup nowych maszyn i urządzeń stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, iż powołane w treści wniosku orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Natomiast w odniesieniu do powołanego przez Spółkę pisma organu podatkowego, stwierdzić należy, iż jest ono rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonym w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.