ILPB3/423-125/12-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (data wpływu 10 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 10 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka nabyła na podstawie umowy sprzedaży udziałów z dnia xx lipca 2006 r. od dwóch osób fizycznych 191 udziałów (70,22%) w spółce X Sp. z o.o. (dalej "X") za łączną cenę 9.350.000,00 zł.

W związku z nabyciem udziałów, Spółka poniosła również inne wydatki związane z tą transakcją na łączną kwotę 126.028,16 zł, na którą to kwotę złożyły się takie wydatki, jak:

Ww. umowa sprzedaży udziałów z dnia xx lipca 2006 r. została zmieniona porozumieniem stron z dnia xx lutego 2007 r. w ten sposób, iż ostateczna cena sprzedaży udziałów na rzecz Spółki wyniosła 9.537.000,00 zł. Spółka dopłaciła przy tym podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 1.870 zł.

Łączna kwota wydatków poniesionych przez Spółkę, w związku z zakupem omawianych udziałów wyniosła zatem 9.664.898,16 zł.

W dniu xx stycznia 2009 r. X podpisała ze swoim mniejszościowym udziałowcem umowę sprzedaży posiadanych przez niego 81 udziałów (29,78% wszystkich udziałów X) w celu ich umorzenia. W dniu xx lutego 2009 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników X podjęło uchwałę nr x z dnia xx lutego 2009 r. o dobrowolnym umorzeniu udziałów w ilości 81, które zostały nabyte przez X w celu ich umorzenia, na podstawie umowy z dnia xx stycznia 2009 r.

W rezultacie Spółka stała się jedynym udziałowcem w X. Obecnie posiada zatem 100% udziałów w X.

Opisane powyżej działania podjęte zostały w związku z restrukturyzacją działalności X. Po nabyciu udziałów przez Spółkę, zarząd X podjął decyzję o ograniczeniu dotychczasowej działalności, na którą składała się działalność inwestycyjna, handlowa i produkcyjna, wyłącznie do działalności handlowej i inwestycyjnej.

Nadto, w związku z podjętymi działaniami restrukturyzacyjnymi X:

X pozostał odrębnym od Spółki podmiotem.

Podjęte działania przywróciły X płynność finansową i pozwoliły skoncentrować się na poszukiwaniu zamówień handlowych na realizację inwestycji.

Spółka rozważa sprzedaż posiadanych udziałów w spółce X.

Wnioskiem z dnia 23 czerwca 2010 r. Spółka wystąpiła do Dyrektora IS w Poznaniu (dalej "Dyrektor") o wydanie interpretacji dot. skutków w podatku dochodowym od osób prawnych planowanej sprzedaży.

W odpowiedzi na wniosek Spółki Dyrektor wydał w dniu 12 października 2010 r. trzy interpretacje oznaczone następującymi numerami:

W ww. interpretacjach Dyrektor potwierdził m.in., że poniesione przez Spółkę wydatki na nabycie udziałów X (w części obejmującej wydatki na zapłatę ceny udziałów, podatku p.c.c. oraz kosztów notarialnych, związanych z poświadczeniem podpisu w zw. z zawarciem um. sprzedaży udziałów) będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu ze sprzedaży tych udziałów.

Obecnie rozważane jest rozwiązanie polegające na obniżeniu kapitału zakładowego X, który obecnie wynosi 477.500 zł i dzieli się na 191 udziałów po 2.500 zł każdy. Jak wyżej wspomniano, wszystkie te udziały należą do Spółki.

Obniżenie kapitału nastąpiłoby w drodze uchwały zgromadzenia wspólników, zgodnie z którą nastąpiłoby obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów w kapitale zakładowym X, przy czym żaden z tych udziałów nie zostałby umorzony. Obniżenie zostałoby dokonane bez wynagrodzenia, tzn. Spółce jako jedynemu wspólnikowi X nie zostałoby przyznane żadne wynagrodzenie w zw. z obniżeniem wartości nominalnej posiadanych przez Nią udziałów.

W przyszłości, po ww. obniżeniu kapitału zakładowego X, Spółka rozważa sprzedaż wszystkich udziałów w kapitale zakładowym X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w momencie sprzedaży przez Spółkę udziałów w X, dokonanej po wcześniejszym obniżeniu ich wartości nominalnej, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość wydatków na nabycie udziałów w X.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że w momencie sprzedaży przez Spółkę udziałów w X, dokonanej po obniżeniu ich wartości nominalnej, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość wydatków na nabycie udziałów w X.

Wszystkie udziały w kapitale zakładowym X należą do Spółki.

Obniżenie wartości nominalnej udziałów w kapitale zakładowym X będzie miało w istocie jedynie charakter techniczny i nie będzie miało wpływu na wartość rynkową tych udziałów. W konsekwencji, obniżenie wartości nominalnej udziałów nie będzie miało wpływu na wysokość przychodu, który Spółka uzyska w przypadku ewentualnej sprzedaży tych udziałów.

Wszystkie wydatki poniesione przy nabyciu przez Spółkę udziałów będą zatem pozostawały w bezpośrednim związku z przychodami ze sprzedaży pozostałych udziałów. Tym samym, spełniony będzie warunek zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych, wynikający z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, Spółka będzie mogła zaliczyć w całości do kosztów podatkowych wydatki na nabycie udziałów w momencie ich odpłatnego zbycia.

Brak jest natomiast podstaw dla przyjęcia, że Spółka będzie mogła potrącić podatkowo jedynie tę część kosztów nabycia udziałów w X, która odpowiadałaby proporcjonalnie wartości nominalnej udziałów, ustalonej w wyniku obniżenia ich wartości. Wartość nominalna posiadanych przez Spółkę udziałów w X nie ma bowiem wpływu ani na wysokość kosztów ich nabycia, ani na wysokość przychodu z ich sprzedaży.

Istotne znaczenie ma fakt, że wszystkie udziały w kapitale zakładowym X Spółka nabyła w drodze kupna. W związku z tym dla niniejszej sprawy nie mają znaczenia kontrowersje co do skutków podatkowych obniżenia wartości nominalnej udziałów nabytych w zamian za wkład niepieniężny (w postaci innej niż przedsiębiorstwo), czyli tzw. "udziałów aportowych".

Zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów ze zbycia "udziałów aportowych" ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów z dnia ich objęcia. W odniesieniu do "udziałów aportowych" niektóre organy podatkowe uznały, że obniżenie ich wartości nominalnej powoduje, że udziałowiec może zaliczyć do kosztów podatkowych przy zbyciu udziałów jedynie ich wartość nominalną z dnia zbycia, a nie z dnia objęcia. Takie stanowisko zajął np. Dyrektor IS w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2010 r. nr IBPBI/2/423 1316/10/MS. Odmienne, korzystne dla podatników, stanowisko reprezentują sądy administracyjne (np. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 29 listopada 2011 r. sygn. I SA/Kr 1464/11).

Z uwagi na to, że żaden z posiadanych przez Spółkę udziałów w X nie jest "udziałem aportowym", powyższy spór interpretacyjny nie ma dla Spółki znaczenia.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że Spółka będzie mogła zaliczyć w pełnej wysokości do kosztów podatkowych wydatki poniesione na nabycie przez Nią zbywanych udziałów w kapitale zakładowym X, także wówczas, gdy zbycie to nastąpi po obniżeniu wartości nominalnej udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Powyższy przepis stanowi, iż wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego ich zbycia. Użyte w nim określenie "wydatków na objęcie lub nabycie udziałów" oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów - ale dopiero z chwilą ich zbycia - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie udziałów, bez których poniesienia skuteczne ich nabycie nie byłoby możliwe. Do typowych kosztów warunkujących nabycie udziałów zaliczyć należy cenę udziałów oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym nabyciem np. koszty wyceny udziałów, prowizję maklerską, opłaty notarialne i administracyjne, opłatę skarbową, podatek od czynności cywilnoprawnych i opłatę skarbową.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka nabyła na podstawie umowy sprzedaży udziały w spółce X Sp. z o.o. W związku z nabyciem udziałów, poniosła również inne wydatki związane z tą transakcją. Spółka rozważa sprzedaż wszystkich udziałów w kapitale zakładowym sp. z o.o., po wcześniejszym jego obniżeniu. Obniżenie kapitału nastąpiłoby w drodze uchwały zgromadzenia wspólników, zgodnie z którą nastąpiłoby obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów w kapitale zakładowym, przy czym, jak wskazała Spółka, żaden z tych udziałów nie zostałby umorzony. Obniżenie zostałoby dokonane bez wynagrodzenia.

Wobec powyższego, całość wydatków poniesionych na nabycie przez Spółkę udziałów w sp. z o.o., tj. na zapłatę ceny udziałów, na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych oraz kosztów notarialnych związanych z poświadczeniem podpisu w związku z zawarciem umowy sprzedaży udziałów, Spółka będzie mogła zaliczyć na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te bowiem pozostają w bezpośrednim związku z przychodem ze sprzedaży tych udziałów.

Reasumując, w momencie sprzedaży przez Spółkę udziałów w spółce z o.o., dokonanej po wcześniejszym obniżeniu ich wartości nominalnej, Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów całość ww. wydatków poniesionych na nabycie tych udziałów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy wskazać, że w niniejszej interpretacji indywidualnej ocenie nie podlegały kwestie prawidłowości podjętych działań Wnioskodawcy i ich skutków na gruncie przepisów prawa handlowego, gdyż w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister Finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacja ma zatem dotyczyć zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych.

Przez przepisy prawa podatkowego - w myśl art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy rozumieć przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Z powyższych regulacji wynika obowiązek udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową. Interpretacja natomiast to ocena prawna stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. W tak określonym zakresie nie mieści się zagadnienie dotyczące prawidłowości sposobu i trybu przeprowadzanego, na podstawie przepisów prawa handlowego, obniżenia kapitału zakładowego spółki z o.o. poprzez obniżenie wartości nominalnej wszystkich udziałów w kapitale zakładowym spółki z o.o. bez - jak wskazuje Wnioskodawca - umorzenia tych udziałów - to zaś powoduje, że tut. Organ nie jest uprawniony do jego merytorycznego rozpatrzenia w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a Ordynacji podatkowej.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej oraz wyroku sądu administracyjnego, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.