ILPB3/423-120/09-3/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2009 r. (data wpływu 5 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 27 kwietnia 2009 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka tworzy grupę kapitałową spółek zajmujących się szeroko pojętymi usługami doradczymi dla Polaków pracujących za granicą. Świadczy Ona obecnie usługi zarządzania spółkami zależnymi oraz usługi w zakresie obsługi agencji rekrutacyjnych w zakresie zwrotu podatku zapłaconego za granicą dla ich klientów.

Spółka zamierza wejść na ASO (alternatywny system obrotu) - New Connect w drodze prywatnej oferty, dokonując emisji akcji w celu pozyskania nowego kapitału lub sprzedaży istniejących akcji przez dotychczasowych akcjonariuszy.

W związku z powyższym, planowane wydatki Spółki, związane z wejściem na New Connect są następujące:

* koszty audytora,

* koszty doradcy prawnego (due dilligence i część prawna dokumentu informacyjnego),

* koszty autoryzowanego doradcy (obligatoryjny przy wejściu na New Connect), dotyczące: przygotowania przez tego doradcę dokumentu informacyjnego oraz koszty obsługi spółki w okresie 12 miesięcy po wejściu na giełdę,

* koszty domu maklerskiego (obligatoryjne przy wejściu na New Connect), który pełni rolę animatora rynku przez 12 miesięcy od wejścia na giełdę,

* koszy agencji PR i związane z tym koszty ogłoszeń, reklamy, konferencji prasowych, itp.,

* koszty formalnoprawne typu: opłaty Giełdy Papierów Wartościowych, KDPW, opłaty sądowe, notarialne, p.c.c., itp.

W piśmie uzupełniającym z dnia 27 kwietnia 2009 r. Wnioskodawca doprecyzował, iż emisja nowych akcji i sprzedaż istniejących akcji są transakcjami łącznie wykorzystywanymi do przeprowadzania procedury wejścia Spółki na giełdę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Czy opisane w stanie faktycznym wydatki związane z wejściem na rynek New Connect Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z wejściem na New Connect można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W analizowanym przypadku zastosowanie znajdą unormowania zawarte w przepisach art. 15 i 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujące zagadnienie kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem, aby można uznać jakiś wydatek za koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione dwa warunki:

Wydatki ponoszone w związku z wejściem na New Connect nie zostały przez ustawodawcę włączone do listy z art. 16 ust. 1 tej ustawy, a zatem podlegają one ocenie wyłącznie z punktu widzenia przesłanek zawartych w art. 15 cytowanej ustawy. w związku z tym, możliwość potraktowania przedmiotowych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów będzie uzależniona od wykazania ich związku z przychodami osiąganymi przez dany podmiot gospodarczy lub ich przyczynienie się do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zdaniem Spółki, warunki określone w art. 15 ust. 1 ww. ustawy są w analizowanym przypadku spełnione, gdyż wydatki te służą pozyskaniu środków finansowych z emisji akcji, które z kolei mają służyć działalności będącej źródłem przychodów. Dzięki pozyskanemu kapitałowi, Spółka będzie mogła zainwestować w rozwój firmy poprzez m.in. unowocześnienie i rozbudowę działu obsługi klienta typu call center (w zakresie informatyzacji tego działu oraz zwiększenie liczby stanowisk), zdobycie nowych rynków zbytu i nowych klientów (poprzez świadczenie usług zwrotu podatku z nowych państw), rozwój terenowych struktur sprzedaży, inwestycję w platformę e - commerce oraz systemy informatyczne wspomagające zarządzanie. Działania te mają z kolei doprowadzić do znacznego zwiększenia obrotów, a co za tym idzie również przychodów ze sprzedaży, co ugruntuje pozycję Spółki na rynku i pozwoli na uzyskanie w przyszłości wyższych przychodów.

W ocenie Spółki, przedmiotowe wydatki wpływają na osiągnięcie przychodów w sposób pośredni, podobnie jak inne wydatki niezbędne do Jej funkcjonowania (ogólny zarząd, obsługa prawna, itp.) - a więc prawidłowym jest powiązanie wydatków dot. emisji z opodatkowanymi przychodami z działalności gospodarczej, a nie z samą nieopodatkowaną czynnością emisji akcji. Ponadto, zdaniem Spółki, emisja akcji jest jedną z form finansowania działalności. Tym samym podwyższenie kapitału nie jest celem, a jedynie skutkiem tego finansowania, co w efekcie powoduje, że skutek ekonomiczny emisji akcji jest podobny do skutków zaciągnięcia kredytu. Skoro zatem koszty kredytu (w postaci odsetek, prowizji, opłat bankowych) uznaje się za koszt podatkowy, to w takim razie również wydatki związane z emisją akcji powinny być traktowane jako koszt podatkowy.

Dodatkowo Spółka wskazuje, że jako podmiot notowany na giełdzie New Connect uzyska przez to większy prestiż, wzmocni swoją wiarygodność finansową i handlową (jako sprawdzona marka) wobec kontrahentów zewnętrznych, co wpłynie pozytywnie na dodatkową promocję świadczonych przez Nią usług, a przez to zwiększy się ilość Jej klientów, co w konsekwencji spowoduje wzrost przychodów.

Powyższe stanowisko oraz argumentacja Spółki co do kwalifikowania przedmiotowych wydatków jako kosztów podatkowych, znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądowym.

Jako przykład Spółka wskazuje m.in. pismo Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt 1472/ROP1/423-16/07/MK, który stwierdził, że: " (...) Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo - skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, ale dla prawidłowego funkcjonowania przedsiębiorstwa poniesienie ich jest uzasadnione i podmiot zobowiązany jest do ich ponoszenia. Wymienione w zapytaniu Spółki koszty poniesione w związku z wejściem Spółki na Giełdę Papierów Wartościowych stanowią wydatki na utrzymanie źródła przychodów, pozostają zatem w związku pośrednim z przyszłymi przychodami. Wydatki na obsługę firmy wprowadzającej na giełdę, usługi prawnicze, audyt podatkowo - rachunkowy, koszty prospektu emisyjnego, koszty biura maklerskiego, koszty ogłoszeń, reklamy oraz koszty public relations nie są wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pośród wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę powyższe, w opinii Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z jej wejściem na giełdę, tj. wydatki na obsługę firmy konsultingowej wprowadzającej na giełdę, konsultacje, usługi prawnicze, audyt podatkowo - rachunkowy, koszty prospektu emisyjnego, koszty biura maklerskiego, koszty ogłoszeń, reklamy oraz koszty public relations, stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki".

Podobnie wypowiedział się Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa - Ursynów w piśmie z dnia 13 lutego 2007 r., sygn. akt 1438/DP/423/351-22/07/HK, który stwierdził, że: " (...) Biorąc pod uwagę ww. przepisy, należy stwierdzić, iż koszty wymienione przez Spółkę dotyczące m.in. sporządzenia projektu emisyjnego oraz audytu prawnego i finansowego, a także opłat sądowych, notarialnych i giełdowych, jak również pozostałe koszty wymienione przez Spółkę we wniosku, zostały poniesione w celu pozyskania kapitału poprzez publiczną emisję akcji własnych. Zatem koszty te związane z funkcjonowaniem Spółki jako podmiotu gospodarczego, mają pośredni związek pomiędzy wydatkiem a osiągniętym przychodem i w związku z powyższym, stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, stanowią koszt uzyskania przychodów. z kolei koszty, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których nie można bezpośrednio powiązać z uzyskiwanymi przychodami, gdyż są związane z całokształtem działalności podatnika, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich faktycznego poniesienia, a nie jak wskazuje wnioskodawca w dacie osiągnięcia pierwszego efektu w postaci debiutu na giełdzie".

Kolejny przykład to pismo Naczelnika Łódzkiego Urzędu Skarbowego z dnia 28 listopada 2006 r., sygn. akt ŁUS-II-423/159/06/JB: "W ocenie tutejszego organu podatkowego podwyższenie kapitału zakładowego może się istotnie przyczynić do zwiększenia przychodów uzyskiwanych przez podatnika. Wysokość kapitału zakładowego spełnia funkcję gospodarczą, ponieważ daje on podstawę zabezpieczenia praw wierzycieli i rękojmię spłaty udzielonych spółce kredytów. Podwyższenie kapitału zakładowego jest sygnałem dla potencjalnych kontrahentów spółki, iż jej kondycja finansowa jest dobra, co buduje zaufanie i wpływa na podejmowanie określonych decyzji gospodarczych. Zatem ponoszone wydatki w celu podwyższenia kapitału Spółki poprzez emisję akcji mimo, iż należą do kosztów, których wprost nie można przyporządkować do określonego przychodu, stanowią koszty związane z działalnością gospodarczą oraz dotyczą zwiększenia źródeł przychodów, co umożliwia - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów".

Zaprezentowane wyżej stanowiska organów podatkowych znajdują potwierdzenie także w orzecznictwie sądowym, czego przykładem mogą być: Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 191/2005, w którego uzasadnieniu czytamy: "Koszty organizacji osoby prawnej, a więc koszty poniesione przy zakładaniu spółki (opłata notarialna, opłata skarbowa, adwokacka, radcowska) stanowią koszt uzyskania przychodów (...). Skoro wydatki poniesiono na utworzenie osoby prawnej, to pośrednio poniesiono je w celu osiągnięcia przychodu. Również wydatki radcy prawnego związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy".

Wyrok WSA w Warszawie z 26 marca 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2218/07, z którego wynika, że: "Środki otrzymane na podwyższenie kapitału zakładowego (akcyjnego) nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o CIT. Niemniej jednak wydatki związane z podniesieniem kapitału zakładowego mogą być kosztem podatkowym, jeżeli spółka podnosząca kapitał wykaże, że mają one związek - nawet pośredni - z jej innymi przychodami". w uzasadnieniu WSA oparł się na wywodach przedstawionych w wyroku NSA, sygn. akt II FPS 8/06, gdzie stwierdzono: " (...) ustawodawca nieprzypadkowo posłużył się pojęciem "przychodów" a nie "przychodu". Liczba mnoga, w której użyto tego słowa, wskazuje, że aby jakiś wydatek uznać za koszt w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, nie trzeba wykazywać zależności miedzy nim a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, poddającego się kwantyfikacji (mierzalnego) przychodu. w myśl dominującego w orzecznictwie sądowym poglądu, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów". Dlatego też w celu uznania wydatku za koszt wystarczy wykazać chociażby pośredni jego związek z przychodem podatnika.

Podobne stanowisko prezentują wyroki: WSA w Warszawie z dnia 20 listopada 2008 r. (III SA/Wa 1197/08), WSA w Warszawie z dnia 25 września 2008 r. (III SA/Wa 656/08), WSA w Gdańsku z dnia 12 września 2008 r. (I SA/Gd 396/08), WSA w Warszawie z dnia 12 września 2008 r. (III SA/Wa 873/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Z powołanego przepisu wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod tym jednak warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zamierza wejść na ASO (alternatywny system obrotu) - New Connent w drodze prywatnej oferty, dokonując emisji akcji w celu pozyskania nowego kapitału lub sprzedaży istniejących akcji przez dotychczasowego akcjonariusza.

Jak stanowi art. 431 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), podwyższenie kapitału zakładowego spółek akcyjnych wymaga zmiany statutu i następuje w drodze emisji nowych akcji lub podwyższenia wartości nominalnej dotychczasowych akcji. Przy czym emisja nowych akcji sama w sobie nie prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego, niezbędne jest objęcie akcji nowej emisji.

Powyższe oznacza, iż przychód uzyskany przez Spółkę z emisji akcji jest bezpośrednio przeznaczony na powiększenie kapitału zakładowego. Należy zatem uznać, że wszelkie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podwyższeniem kapitału w drodze emisji akcji pozostają w bezpośrednim związku z przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nieistotny jest cel, ani konsekwencje podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przepisy tej ustawy nie różnicują bowiem sytuacji podatkowej podatników ze względu na cel w jakim kapitał zakładowy ma być podwyższony, czy konsekwencje jego podwyższenia.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów pieniężnych jak i niepieniężnych, wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z jego powiększeniem nie jest zaliczana do przychodów podatkowych Spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę (art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Ponadto, z dyspozycji zawartej w art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy wynika, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku. Związane z tymi przychodami koszty nie mogą, stosownie do pkt 3 tego przepisu, pomniejszać przychodów uzyskiwanych z innych źródeł.

W świetle powyższego, wydatki związane z emisją akcji i wejściem na rynek New Nonnect, związane z podwyższeniem kapitału zakładowego nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż są one związane z przychodem niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Nadmienia się, iż za bezsporne w przedmiotowej sprawie należy uznać, iż podwyższenie kapitału zakładowego spowodowało konieczność poniesienia przez Spółkę przedmiotowych wydatków, a dodatkowo środki uzyskane z emisji akcji przyczynią się do rozwoju firmy, a to z kolei spowoduje zwiększenie przychodów. Będą to już jednak przychody z bieżącej działalności gospodarczej, które są przychodami odrębnymi od przychodu otrzymanego na podwyższenie kapitału zakładowego. z kolei, z osiągnięciem tego przychodu będą się wiązały odrębne wydatki stanowiące koszt jego uzyskania.

Zdaniem tut. Organu, w rozpoznawanej kwestii, nie można również zastosować analogii do przepisów dotyczących pożyczek (kredytów), które nie stanowią przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 1), a odsetki od tych pożyczek (kredytów) są uznawane za koszt uzyskania przychodów. Możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynika bowiem z treści art. 16 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zapadły one w indywidualnych sprawach konkretnego podatnika i w oparciu o przedstawiony przez niego stan faktyczny.

Ponadto informuje się, iż w zakresie opisu zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku od towarów i usług wydana została odrębna interpretacja w dniu 8 kwietnia 2009 r. nr ILPP2/443-127/09-5/AK.

Jednocześnie dodaje się, iż w przypadku sprzedaży istniejących akcji przez dotychczasowych akcjonariuszy, jeżeli nie dokonano podwyższenia ich wartości nominalnej, to wydatki związane z ich sprzedażą będą stanowić koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.