ILPB3/423-1180/09-2/AO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2009 r. (data wpływu 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży biletów miesięcznych - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu sprzedaży biletów miesięcznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo świadczy między innymi usługi zbiorowego transportu osób.

Na poczet świadczonych usług sprzedawane są bilety przewozowe, wśród których znajdują się bilety miesięczne, sprzedawane za pobraniem całości należności z góry.

Poprzez wydanie biletu nabywcy, dochodzi do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a nabywcą biletu, której przedmiotem jest zapewnienie nabywcy biletu przewozu na określonej trasie, przez cały okres ważności biletu, na dowolne żądanie nabywcy biletu.

W bilecie na przejazd określa się wysokość należności za przejazd, okres ważności biletu oraz dane potrzebne do ustalenia zakresu uprawnień. Dodatkowo bilety miesięczne spełniają wymogi niezbędne do uznania ich za faktury VAT, gdyż zawierają wszystkie elementy przewidziane w przepisach o podatku od towarów i usług (wartość netto, stawki podatku, odległość taryfowa, dane sprzedawcy i jego NIP, dane nabywcy itd.).

Poprzez wydanie biletu dochodzi do zawarcia umowy, której elementem jest ustalenie miesięcznego okresu rozliczeniowego, co pozwala na uznanie, iż strony ustaliły taki właśnie, miesięczny okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wpływy ze sprzedaży biletów miesięcznych, na podstawie art. 12 ust. 3c i w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny być przez Spółkę uznane za przychody w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wpływy ze sprzedaży ww. biletów miesięcznych, na podstawie art. 12 ust. 3c i w związku z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinny być przez Nią uznane za przychody w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, współmiernie do poniesionych kosztów wykonania usług.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W przypadku świadczenia usługi zasadą generalną jest, że przychód podatkowy powstaje w dniu jej wykonania, nie później niż w dniu wystawienia faktury lub w dniu otrzymania zapłaty za dokonaną usługę. Jeżeli jednak strony transakcji postanowią, że usługa zostanie rozliczona w okresie rozliczeniowym i będzie to postanowienie odzwierciedlone w umowie lub na fakturze, to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej jednak niż raz w roku (art. 12 ust. 3c ustawy).

Do przychodów nie zalicza się, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy, pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Z przepisów tych wynika, że przychodami nie są otrzymane pieniądze, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a stanowią jedynie przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłych świadczeń wykonanych w późniejszym okresie sprawozdawczym.

Jeżeli natomiast wystawiono fakturę przed wykonaniem usługi, w związku z otrzymaną zaliczką na poczet jej wykonania, a usługa ta zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, to przychód podatkowy powstanie dopiero w momencie jej wykonania.

W przypadku, gdy przedmiotem świadczenia są usługi o charakterze ciągłym i są - zgodnie z postanowieniem Strony transakcji, wyrażonym w umowie lub na fakturze - rozliczane w okresie rozliczeniowym, to przychód powstaje w ostatnim dniu tego okresu rozliczeniowego, w którym usługa jest wykonywana.

Spółka na poczet świadczonych usług zbiorowego transportu osób sprzedaje bilety miesięczne za pobraniem całości należności z góry, a poprzez wydanie biletu dochodzi do zawarcia umowy. Bilety te, spełniające jednocześnie wymogi niezbędne do uznania ich za faktury VAT, sprzedawane są przed okresem, w którym Spółka będzie świadczyć usługi przewozowe.

Zatem, za datę powstania przychodu należnego z tytułu świadczenia przez Spółkę usług zbiorowego transportu osób w okresie rozliczeniowym trwającym miesiąc i udokumentowanych biletem miesięcznym, należy uznać ostatni dzień okresu rozliczeniowego (miesiąca), na który ważny jest bilet miesięczny. Bez znaczenia pozostaje data zapłaty za bilet dokonywana przez nabywcę usługi przed rozpoczęciem danego miesiąca, bowiem stanowi ona wówczas przedpłatę na poczet usług wykonanych w miesiącu następnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej określa przepis art. 12 ust. 3a tej ustawy, który stanowi, że za datę powstania tego przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca świadczy m.in. usługi zbiorowego transportu osób. Na poczet świadczonych usług sprzedawane są bilety przewozowe, wśród których znajdują się bilety miesięczne, sprzedawane za pobraniem całej należności z góry. Poprzez wydanie biletu nabywcy, dochodzi do zawarcia umowy pomiędzy Spółką a nabywcą biletu, której przedmiotem jest zapewnienie nabywcy biletu przewozu na określonej trasie, przez cały okres ważności biletu, na dowolne Jego żądanie. Elementem powyższej umowy jest ustalenie miesięcznego okresu rozliczeniowego, co pozwala na uznanie, iż strony ustaliły taki właśnie, miesięczny okres rozliczeniowy.

Z powyższego wynika, że pasażer kupując bilet dokonuje ostatecznego i definitywnego uregulowania należności za usługi przewozowe. A zatem przychód Spółki powstaje w dacie sprzedaży biletu, za który następuje zapłata. Wynika to z ww. przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Organu, nie ma tutaj zastosowania art. 12 ust. 3c cyt. ustawy, który stanowi, iż jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Chociaż sprzedaż biletu miesięcznego jest swego rodzaju zawarciem umowy o świadczenie usług przewozowych, nie ma jednak charakteru umowy o usługi ciągłe, w której strony ustaliły okresy rozliczeniowe. Spółka wprawdzie wykonuje usługę w okresie całego miesiąca, jednak usługa jest rozliczana jednorazowo, a nie jak wymaga przepis w okresach rozliczeniowych.

Nie znajdzie tu również zastosowania przepis art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Pełna zapłata za usługę, dokonana w momencie zawarcia umowy świadczenia usług, nie może być bowiem traktowana jako wpłata na poczet tej usługi.

Reasumując, wpływy ze sprzedaży biletów miesięcznych powinny być przez Spółkę uznane za przychody podatkowe w dacie uregulowania należności za te bilety, zgodnie z regulacją art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.