ILPB3/423-1172/09-5/KS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2009 r. (data wpływu 21 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia wartości początkowej wniesionych w formie wkładu niepieniężnego nieruchomości do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 23 lutego 2010 r. (data wpływu 25 lutego 2010 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* przychodów z tytułu wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki osobowej,

* określenia wartości początkowej wniesionych w formie wkładu niepieniężnego nieruchomości do spółki osobowej,

* opodatkowania sprzedaży przez spółkę osobową wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest firmą handlową, która w wyniku kolejnych fuzji przejęła majątek łączących się spółek. w związku z późn. zm. organizacyjnymi i wybudowaniem magazynu centralnego, część posiadanych nieruchomości przestała być wykorzystywana do podstawowej działalności Spółki, tj. do działalności handlowej. Aby zrekompensować koszty utrzymania tych nieruchomości, Spółka oddała je w dzierżawę. w związku z planowaną restrukturyzacją dotyczącą nieruchomości, Spółka rozważa przystąpienie do umowy spółki komandytowej, w której to będzie komplementariuszem.

Spółka zamierza pokryć wkład do utworzonej spółki komandytowej nieruchomościami gruntowymi będącymi obecnie w posiadaniu Spółki. w skład tych nieruchomości wchodzą grunty w wieczystym użytkowaniu zabudowane obiektami magazynowymi, budynkami administracyjno - handlowymi, placami, drogami i innymi budowlami oraz jedna utwardzona działka stanowiąca własność Spółki.

Wkład zostanie wniesiony w wartości rynkowej, która jest znacznie wyższa od wartości podatkowej figurującej w księgach Spółki.

Wszystkie budynki i budowle wchodzące w skład przedmiotowych nieruchomości powstały przed 1993 r. Pierwotnie stanowiły własność już zlikwidowanych przedsiębiorstw państwowych, których mienie zostało przekazane w leasing nowo powstałym spółkom pracowniczym, które jeszcze przed fuzją ze Spółką, dokonały ich wykupu od Skarbu Państwa. Fuzje, o których mowa we wniosku, dokonane zostały z datą 1 października 1999 r. i 31 grudnia 2007 r. i w ich wyniku Spółka przejęła przedmiotowe nieruchomości na zasadzie sukcesji uniwersalnej. Po przejęciu nieruchomości po fuzji w 1999 r., Spółka w latach 2000 i 2001 poniosła wydatki na ulepszenie jednego z magazynów przekraczające 30% jego wartości początkowej adaptując go na potrzeby własnej działalności, tj. na market, który w marcu 2001 r. rozpoczął swoją działalność.

Utwardzona działka, o której mowa wyżej, stanowiąca własność Spółki, była już w posiadaniu i użytkowaniu przejętej w wyniku fuzji w 1999 r. spółki, ale wykupiona na własność została dopiero po uporządkowaniu jej stanu prawnego w 2006 r. od prywatnych właścicieli bez podatku VAT.

Pismem z dnia 23 lutego 2010 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Spółka doprecyzowała, że nieruchomości będące przedmiotem wkładu niepieniężnego figurują w ewidencji środków trwałych Spółki oraz, że z wyjątkiem gruntów w wieczystym użytkowaniu, podlegają odpisom amortyzacyjnym dla celów podatkowych. Amortyzacja podatkowa przyjętych budynków i budowli prowadzona jest według metod i stawek stosowanych dla celów podatkowych w przejętych spółkach przed fuzją.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek w zakresie pozostałych pytań został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 10 marca 2010 r. nr ILPB3/423-1172/09-4/KS, nr ILPB3/423-1172/09-6/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako wartość początkową zabudowanych nieruchomości gruntowych w ewidencji majątku trwałego należy przyjąć wartość określoną przez wspólników w umowie spółki komandytowej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższą od ich wartości rynkowych z dnia wniesienia wkładu. Wartość określona przez wspólników w umowie spółki komandytowej na dzień wniesienia wkładu będzie też podstawą do amortyzacji podatkowej wniesionych budynków i budowli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej.

Jak wynika z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy).

Zatem, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań umożliwiających nadanie wartości początkowej środkom trwałym oraz wartościom niematerialnym i prawnym wnoszonym przez podatnika tego podatku do spółki osobowej (spółki nieposiadającej osobowości prawnej).

Stosownie natomiast do treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

W przedmiotowym zakresie nie jest również możliwe zastosowanie powyższego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z art. 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Za taką osobę fizyczną nie można uznać ani Wnioskodawcy ani spółki osobowej, do której Wnioskodawca zamierza wnieść wkład.

Wobec powyższego, brak jest podstawy prawnej do ustalenia, dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nowej wartości początkowej składników majątku będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej.

W konsekwencji w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika, w szczególności dotyczyć to będzie ustalenia wartości początkowej środków trwałych, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Natomiast od dnia wniesienia takich wkładów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wkładu, uznawane dotychczas wyłącznie za koszty uzyskania przychodu wspólnika wnoszącego ten wkład, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty wszystkich wspólników spółki osobowej w proporcji do posiadanego przez tych wspólników udziału w zyskach tej spółki, o ile nie zachodzą okoliczności określone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi).

Z uwagi bowiem na fakt, iż na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym spółka osobowa nie jest rozpoznawana jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem "wydatków" na jego nabycie lub wytworzenie.

Reasumując powyższe, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę nieruchomości do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę, w tym dotyczącą ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienia się, że wniosek w zakresie dotyczącym pozostałych podatków zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.