ILPB3/423-1004/09-3/KS - Moment dokonania korekty przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z otrzymaniem zwrotu towarów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2009 r. (data wpływu 5 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu dokonania korekty przychodu - jest prawidłowe.

W dniu 5 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu dokonania korekty przychodu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest wydawcą książek. Kontrahentami Spółki są księgarnie, sieci handlowe i hurtownie starające się utrzymywać pełną ofertę wyrobów Spółki. Nabywcy mają prawo zwrotu niesprzedanych książek. Zwrot towaru nie następuje w ramach reklamacji, lecz po stwierdzeniu przez kontrahenta braku możliwości dalszej sprzedaży, korzysta on z zawartej w umowie o współpracy możliwości zwrotu niesprzedanego towaru. Na podstawie protokołu przyjęcia towaru, Spółka wystawia odpowiednie faktury korygujące, przy czym ze względów techniczno - logistycznych zdarza się, że faktura korygująca wystawiana jest znacznie później niż protokół przyjęcia towaru (zbieg terminów zwrotów od różnych odbiorców np. salonów (...), konieczność weryfikacji zawartości kartonów ze specyfikacją, wyjaśnienie różnic). Jednakże, ze względu na dalsze rozliczenia z autorami, Spółka stara się to czynić niezwłocznie. Spółka pragnie także podkreślić, że przyczyny wystawienia przez Nią faktur korekt nie są wynikiem bezpośredniej działalności Spółki i nie ma na te zdarzenia bezpośredniego wpływu. W nawiązaniu do powyższego stanu przeszłego i przyszłego, Spółka pragnie potwierdzić swoje stanowisko w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczące momentu wpływu wystawionych faktur korygujących na rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji, gdy przyczyną wystawienia faktur korygujących jest zwrot towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jakim momencie Spółka powinna zmniejszyć swoje przychody, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z otrzymanym zwrotem towarów - w miesiącu powstania pierwotnego obowiązku podatkowego z tytułu dokonanej dostawy towarów, czy w miesiącu wystawienia faktury korygującej, w szczególności, w sytuacji, gdy zwrot towarów i podpisanie protokołu zwrotu ma miejsce w danym roku podatkowym, dostawa towarów i pierwotny obowiązek podatkowy powstał w roku / latach wcześniejszych...

Zdaniem Wnioskodawcy, z ustaleń pomiędzy Spółką a nabywcami Jej towarów, mają oni prawo zwrotu książek, jeżeli uznają, że nie mają możliwości dalszego ich zbytu (np. na rynku detalicznym). Wobec powyższego, Spółka uważa, że ponieważ pierwotnie wystawione przez Nią faktury sprzedaży prawidłowo dokumentują zaistniały stan faktyczny w momencie przekazania książek odbiorcom, to moment ujęcia w przychodach korekt dotyczących sytuacji, w której nabywca dokonał zwrotu towaru, powinien być rozpoznawany na bieżąco, to jest w terminie faktycznego zwrotu towaru, a nie w dacie faktury pierwotnej. Tym bardziej, że korekta jest następstwem niezależnych od Spółki zdarzeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Postanowienia art. 12 ust. 3 ww. ustawy wskazują, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady rozpoznawania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uregulowane zostały w art. 12 ust. 3a-3e.

W myśl art. 12 ust. 3a ww. ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zasady wystawiania faktur korygujących regulują przepisy § 13 i § 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.).

Z przepisu § 13 wynika, że faktura korygująca winna zostać wystawiona w przypadku, gdy po wystawieniu faktury pierwotnej udzielony został rabat, nastąpił zwrot sprzedawcy towarów oraz zwrot nabywcy kwot nienależnych, nastąpił zwrot nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 rozporządzenia).

Faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Należy rozróżnić dwie sytuacje:

Z pierwszą sytuacją mamy do czynienia gdy faktura pierwotna dokumentująca sprzedaż została wystawiona błędnie. Na przykład z błędnie zastosowaną ceną. Natomiast sytuacja druga dotyczy stanu, gdy faktura pierwotna została wystawiona poprawnie, natomiast po dokonaniu sprzedaży strony ustaliły / przyznały np. rabat, bonifikatę, skonto, czy też nastąpił zwrot towaru.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu powiększenia przychodów, tj. czy przychód powiększa się w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe.

Późniejsze wystawianie korygującej faktury VAT skutkuje jedynie zmianą wysokości przychodów, nie zaś datą ich powstania. Faktura korygująca służy rzetelnemu obliczeniu (doprecyzowaniu) prawidłowej wysokości już osiągniętego przychodu należnego za dany okres rozliczeniowy, która to wysokość została wcześniej określona w niewłaściwej wysokości. Innymi słowy, późniejsze wystawienie faktury nie powoduje zmiany daty powstania tych przychodów.

Przedstawiony w niniejszej sprawie opis zdarzenia przyszłego wskazuje, iż Spółka będąca wydawcą książek otrzymuje od swoich kontrahentów zwrot niesprzedanego towaru. Przedmiotowy zwrot towaru nie jest reklamacją, lecz następuje po stwierdzeniu przez kontrahenta braku możliwości dalszej sprzedaży, w oparciu o umowę współpracy, która potwierdza możliwość zwrotu niesprzedanego towaru.

Z powyższego wynika, iż okoliczność mająca wpływ na zmianę przychodów Spółki zaistnieje już po wystawieniu faktury pierwotnej. W chwili wystawienia faktury pierwotnej, Spółka nie będzie miała podstaw, aby jako przychód wykazywać inną kwotę niż wynikająca z owej faktury. Na dzień wystawienia faktury pierwotnej będzie to jedyna prawidłowa kwota przychodu. Tym samym, nie będzie podstaw, aby dokonywać korekty przychodu pierwotnie wykazanego (wstecz). Skutki zdarzeń zaistniałych po wystawieniu faktury pierwotnej, w przedmiocie sprawy powinny być uwzględniane w rozliczeniach podatkowych na bieżąco.

Reasumując, Spółka w związku z otrzymanym zwrotem towarów powinna dokonać korekty przychodów podatkowych w miesiącu, w którym wystawiane będą faktury korygujące. Brak będzie więc podstaw do wstecznego korygowania przychodów ze sprzedaży, której dotyczy zwrot towarów.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...). Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223).

Wobec powyższego, należy wskazać, iż prawidłowo prowadzona dokumentacja, zgodnie z powołanym art. 9 ust. 1 ustawy, powinna w sposób niebudzący wątpliwość odzwierciedlać rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych w Spółce.

Nadmienia się, iż wniosek Spółki w zakresie stanu faktycznego został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 21 stycznia 2010 r. Nr ILPB3/423-1004/09-2/KS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.