ILPB2/4515-1-19/15-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 czerwca 2015 r. (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie obowiązku podatkowego.

W związku ze stwierdzeniem braków formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 8 czerwca 2015 r. nr ILPB2/4515-1-19/15-2/MK, wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Ponadto, pouczono Zainteresowanego, że nieuzupełnienie wniosku w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie zostało wysłane 8 czerwca 2015 r. i skutecznie doręczone 10 czerwca 2015 r., zaś 17 czerwca 2015 r. (data nadania pisma w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego: 15 czerwca 2015 r.) do tut. Biura KIP wpłynęło pismo stanowiące dowód udzielenia skutecznego pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 8 stycznia 1971 r. J., O., W., B. (każdy posiadał 1/4 udziału w nieruchomości) aktem notarialnym zawarli umowę sprzedaży nieruchomości w trybie ustawy z dnia 12 marca 1958 r. o zasadach i trybie wywłaszczania nieruchomości (Dz. U. z 1961 r. Nr 18, poz. 94 z późn. zm.) na cele wynikające z uchwalonego szczegółowego planu zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość ma powierzchnię 814 m², jest położona w (...) i została nabyta przez Skarb Państwa - P. Cenę nabycia nieruchomości ustalono na podstawie wyceny biegłego do spraw wywłaszczeniowych.

Spadek po J. zmarłej w 1977 r. nabył (postanowienie Sądu Rejonowego w (...) z 7 marca 2003 r.) w całości O. O. zmarł w 1985 r., a spadek po nim nabyli (postanowienie Sądu Rejonowego w (...) z 7 marca 2003 r.): K. w 1/2 oraz P. w 1/4 i D. w 1/4. Spadek po K. zmarłym w 1987 r. nabyli (postanowienie Sądu Rejonowego dla (...) w (...) z 9 maja 2005 r.: I. w 1/2 części oraz P. w 1/4 i D. w 1/4 części.

Na dzień ustalenia prawa Wnioskodawcy do spadku (data postanowień stwierdzających nabycie spadku), według wiedzy spadkobierców w masie spadkowej po O., J. i K. nie pozostał majątek ruchomy ani nieruchomy, stąd nie były wówczas składane zeznania w zakresie podatku od spadków i darowizn.

W 1998 r. jeden ze spadkobierców uczestnik aktu zbycia gruntu w 1971 r. wniósł o zwrot nieruchomości objętej wywłaszczeniem w 1971 r. ze względu na niezrealizowanie przez kupującego celu wskazanego w planie szczegółowym zagospodarowania - stanowiącym podstawę do spisania w 1971 r. umowy sprzedaży (tekst jedn.: wystąpiono o zwrot nieruchomości w trybie przewidzianym w art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami - Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.). W nieruchomości objętej postępowaniem o zwrot, Wnioskodawca ma 3/16 części udziału.

Decyzją z 18 sierpnia 2012 r. Wojewoda (...), zmieniając wcześniejszą decyzję Starosty (...) z 9 marca 2012 r. orzekł o zwrocie na rzecz uprawnionych części nieruchomości, tj. 771 m² (pozostała część zajęta jest pod drogę), w tym na rzecz Wnioskodawcy odpowiednio 3/16 udziału w zwracanej nieruchomości. Od decyzji Wojewody wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, a potem skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego, ale nie przyniosły one skutku. W efekcie decyzja Wojewody stała się ostateczna. Prawomocność wydanej decyzji potwierdzona została przez Wojewodę 3 marca 2015 r., przy czym wskazano, że uprawomocnienie się decyzji nastąpiło 14 października 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę spadku: po O. zmarłym w 1985 r. (postanowienie sądu z 2003 r.), po K. zmarłym w 1987 r. (postanowienie sądu z 2005 r.), w łącznej wysokości 3/16 w prawie własności nieruchomości położonej w (...) objętej restytucją dokonaną decyzją administracyjną (na podstawie decyzji z 18 sierpnia 2012 r. Wojewody (...), która uprawomocniła się 14 października 2014 r.) ciążą obecnie na Wnioskodawcy jakiekolwiek obowiązki w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 136 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu. W przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy więc do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem, co oznacza, że w sensie prawnym spadkodawca nigdy swego prawa własności nieruchomości skutecznie nie utracił, a zatem było ono również składnikiem masy spadkowej w chwili śmierci Spadkodawcy.

Zgodnie z art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Dniem nabycia spadku jest zatem data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci spadkodawcy spadkobierca wchodzi w ogół praw i obowiązków należących do spadku, choćby nawet nie wiedział o tym, że doszło do dziedziczenia. Postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku jest natomiast jedynie orzeczeniem deklaratywnym oznaczeniu legitymacyjnym - patrz postanowienie Sądu Najwyższego z 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I CSK 262/12.

Istotna dla podatku jest zatem data stwierdzająca dzień otwarcia spadku - czyli data śmierci spadkodawcy (w przypadku Wnioskodawcy odpowiednio 1985 i 1987 r.) oraz data odpowiedniego postanowienia sądu rejonowego (odpowiednio z 7 marca 2003 r. i z 9 maja 2005 r.) o nabyciu spadku.

W sprawie niesporne jest, że w okresie następującym bezpośrednio po śmierci spadkodawców, spadkobiercy nie podejmowali żadnych kroków w zakresie ustalenia praw do spadku poszczególnych spadkobierców, ani tym bardziej w zakresie podatku od spadków i darowizn. Odpowiednie postępowania sądowe związane z ustaleniem praw do spadku nastąpiły po wielu latach, a zakończone zostały dopiero uprawomocnieniem się postanowień o stwierdzeniu nabycia spadku przez Wnioskodawcę (odpowiednio w 2003 i 2005 r.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629), do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2006 r. Ponadto, zgodnie z powszechnie obowiązującą na gruncie prawa podatkowego zasadą, przy ocenie zaistniałych stanów faktycznych stosuje się przepisy z daty zdarzenia.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym zarówno w dacie śmierci obu spadkodawców (odpowiednio w 1985 i 1987 r.), jak i w dacie wydania obu postanowień o stwierdzeniu nabycia spadku, tj. w 2003 i 2005 r. (w których jako spadkobierca wskazany był m.in. Wnioskodawca), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia.

W myśl zaś art. 5 i art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze dziedziczenia ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych, i powstaje z chwilą przyjęcia spadku. Natomiast stosownie do art. 6 ust. 4 zd. 1 ww. ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia.

Z powyższego wynika, że w ustawie o podatku od spadków i darowizn w sposób szczególny uregulowana została instytucja powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z ww. przepisami obowiązek podatkowy powstaje:

Istota przedmiotowej sprawy sprowadza się do ustalenia, dwóch kwestii:

W celu wyjaśnienia obu ww. kwestii niezbędne jest odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) zawierających, m.in. definicje obowiązku podatkowego i zobowiązania podatkowego oraz regulujących kwestie powstawania zobowiązań podatkowych i wygaśnięcia, w tym przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Po analizie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nastąpiła sytuacja, o której mowa w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej - przedawnienie możliwości powstania zobowiązania podatkowego.

Wystąpienie obowiązku podatkowego jest warunkiem niezbędnym powstania zobowiązania podatkowego po stronie konkretnego podmiotu, a w ustawie o podatku od spadków i darowizn ustawodawca, w odniesieniu do nabycia majątku tytułem dziedziczenia, w art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4, przewidział dwa nawzajem uzupełniające się momenty powstania obowiązku podatkowego.

W konsekwencji, jeżeli w rozpatrywanej sprawie obowiązek podatkowy powstał w dacie uprawomocnienia się odpowiedniego postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, tj. w 2003 r. i 2005 r., to od końca odpowiedniego roku zaczął biec termin przedawnienia, o którym mowa w art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. Innymi słowy termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn upłynął odpowiednio z końcem 2008 r. i 2010 r.

Jak już wcześniej wskazano, w przypadku zwrotu nieruchomości nie mamy do czynienia z kreowaniem prawa własności tylko z jego przywróceniem, co oznacza, że w sensie prawnym spadkodawca nigdy swego prawa własności nieruchomości skutecznie nie utracił, a zatem było ono również składnikiem masy spadkowej w chwili śmierci Spadkodawcy. Ponieważ zatem, do ustalenia zobowiązania podatkowego Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej, oznacza to, że zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia spadku po Spadkodawcach nie powstało, skoro przedawnieniu uległo prawo do jego ustalenia.

W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do uiszczenia podatku od spadków i darowizn albowiem obecne ujawnienie (wskutek wydania decyzji Wojewody (...) z 18 sierpnia 2012 r., która uprawomocniła się 14 października 2014 r.) dodatkowego (a praktycznie jedynego) składnika majątkowego spadku (udziału w nieruchomości) po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, nie powoduje ponownego powstania obowiązku podatkowego.

Obecnie na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki w zakresie podatku od spadków i darowizn.

Swoje stanowisko Wnioskodawca opiera na interpretacjach indywidualnych:

* Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 15 stycznia 2015 r. nr IPTPB2/436-151/14-2/k.k. oraz

* Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 marca 2014 r. nr ILPB2/436-344/13-2/MK.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo, odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że nie są one wiążące dla tutejszego organu. Interpretacja organu podatkowego dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią źródła prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.