ILPB2/4511-1-696/16-5/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2016 r. (data wpływu 1 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 czerwca 2016 r. (data wpływu 28 czerwca 2016 r.) oraz pismem z dnia 5 lipca 2016 r. (data wpływu 6 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży mieszkania - jest prawidłowe.

W dniu 1 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży mieszkania.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14f § 1 i § 2, art. 14b § 3 oraz art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 13 czerwca 2016 r. nr ILPB2/4511-1-696/16-2/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowaną, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawczynię nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 13 czerwca 2016 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 21 czerwca 2016 r.), zaś w dniu 28 czerwca 2016 r. (data nadania 27 czerwca 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W grudniu 2015 r. Wnioskodawczyni nabyła połowę mieszkania po zmarłym ojcu w formie odpłatnego działu spadku, drugą połowę otrzymała w darowiźnie od matki. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w K. Zainteresowana została zobowiązana do spłacenia trojga pozostałych spadkobierców, każdemu po 9 375,00 zł, co stanowi kwotę 28 125,00 zł. W maju 2016 r. mieszkanie to Wnioskodawczyni sprzedała za 80 000,00 zł. Zainteresowana wskazała, że rzeczywisty dochód ze sprzedanego mieszkania wynosi 51 875,00 zł, (tekst jedn.: 80 000,00 zł minus 28 125,00 zł).

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że ojciec Wnioskodawczyni W. K. zmarł 22 sierpnia 2013 r. w N. Spadek po nim stanowi udział w wysokości 1/2 spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w N.

Sąd Rejonowy w K dnia 18 grudnia 2013 r. stwierdził nabycie spadku po ojcu w częściach po 3/16 dla każdego z czwórki dzieci i 4/16 dla matki B. K. Orzeczenie sądu uprawomocniło się 9 stycznia 2014 r.

Dnia 2 grudnia 2015 r. Sąd Rejonowy w K dokonał działu spadku po W. K. Prawo do 1/2 mieszkania przyznał Wnioskodawczyni. Natomiast na rzecz rodzeństwa, tj. M. K., S. K. i G. O. zasądził po 9 375,00 zł, płatne do 2 grudnia 2016 r. Prawomocność orzeczenia sądu nastąpiła 24 grudnia 2015 r.

Dnia 30 grudnia 2015 r. w kancelarii notarialnej w K matka - B. K. darowała Zainteresowanej przysługujący jej udział wynoszący 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do ww. mieszkania w N.

Dnia 18 maja 2016 r. przed notariuszem w N Wnioskodawczyni podpisała umowę sprzedaży (z Panią K. Z.) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nr 5 w N.

Cena za mieszkanie wyniosła 80 000,00 zł i została zapłacona przelewem na konto w banku. Z kwoty uzyskanej za mieszkanie (80 000,00 zł) do 2 grudnia 2016 r. zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w K Wnioskodawczyni ma zapłacić dla trojga rodzeństwa po 9 375,00 zł dla każdego, tj. kwotę 28 125,00 zł. Dla Zainteresowanej pozostaje kwota 51 875,00 zł.

W związku z powyższym opisem Wnioskodawczyni ostatecznie (w uzupełnieniu wniosku) sformułowała następujące pytanie.

Czy kwota 28 125,00 zł (dwadzieścia osiem tysięcy sto dwadzieścia pięć złotych) stanowi koszt do ceny sprzedaży nieruchomości w wyniku czego opodatkowaniu podlega kwota 51 875,00 zł (pięćdziesiąt jeden tysięcy osiemset siedemdziesiąt pięć złotych).

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie w jakim dotyczy kwalifikacji kosztów i wydatków nieruchomości prywatnej a sprzedanej przed upływem 5 lat od nabycia, kwota 28 125,00 zł (dwadzieścia osiem tysięcy sto dwadzieścia pięć złotych) stanowi koszt. Dochód do opodatkowania z tytułu sprzedaży wynosi 51 875,00 zł (pięćdziesiąt jeden tysięcy osiemset siedemdziesiąt pięć złotych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) - źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła wraz z trojgiem pozostałych spadkobierców w spadku po zmarłym w dniu 22 sierpnia 2013 r. ojcu udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. W związku z działem spadku Zainteresowana została zobowiązana postanowieniem sądowym do przekazania na rzecz pozostałych spadkobierców kwoty 28 125,00 zł tytułem spłaty ich udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, które przyznane zostały Wnioskodawczyni. Ponadto Zainteresowana otrzymała w formie darowizny od matki w dniu 30 grudnia 2015 r. kolejny udział w wysokości 1/2 w przedmiotowym prawie do ww. lokalu. W dniu 18 maja 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała przedmiotowe mieszkanie. Zatem zbycie ww. lokalu nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym Zainteresowana nabyła ww. prawo prawo do tego lokalu.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości (udziału w nieruchomości) istotne znaczenie ma data nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) oraz podstawa jej nabycia.

W tym miejscu trzeba zaznaczyć, że pod pojęciem nabycia należy rozumieć wszelkie prawem przewidziane formy przeniesienia tytułu własności z jednego podmiotu na drugi. W szczególności będą to czynności cywilnoprawne: odpłatne np. umowa sprzedaży czy umowa zamiany, a także nieodpłatne, np. umowa darowizny czy dziedziczenie.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziałów w nieruchomości). W przypadku nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w drodze spadku za datę nabycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości należy uznać datę otwarcia spadku czyli śmierci spadkodawcy (poszczególnych spadkodawców).

W myśl bowiem art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.) - spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Natomiast postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, wtedy bowiem następuje nabycie spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom na wyłączną własność lub współwłasność. Tak więc na skutek działu spadku następuje "konkretyzacja" składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie) stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością i zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Zatem nabycie w wyniku działu spadku części majątku spadkowego, który należał do innych spadkobierców, tj. otrzymanie z tego majątku udziałów przekraczających pierwotny udział spadkowy, stanowi nabycie w drodze działu spadku.

Skoro w rozpatrywanej sprawie w wyniku działu spadku Wnioskodawczyni nabyła od pozostałych spadkobierców należące do nich udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, to dzień dokonania działu spadku utożsamiać należy z nabyciem przez Wnioskodawczynię udziałów należących uprzednio do pozostałych spadkobierców.

Z powyższych rozważań wynika zatem, że udziały w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nabyła w różnym czasie i w różny sposób:

* 22 sierpnia 2013 r. w spadku po zmarłym ojcu,

* 2 grudnia 2015 r. w wyniku działu spadku po zmarłym ojcu, udziały od pozostałych współwłaścicieli,

* 30 grudnia 2015 r. w formie darowizny od matki.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia należy stwierdzić, że dokonane w 2016 r. odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego zarówno w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2013 r. w spadku jak i w 2015 r. w dziale spadku oraz w 2015 r. w drodze darowizny podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł - stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego w związku ze sprzedażą, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z przepisem art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia, czy kwota spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Definicję kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych odpłatnie ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości.

Z dotychczas poczynionych ustaleń wynika zatem, że lokal mieszkalny został nabyty przez Wnioskodawczynię nieodpłatnie (w spadku i w formie darowizny) i odpłatnie (w wyniku działu spadku).

Kwestią bezsporną jest, że w momencie przeprowadzenia działu spadku Wnioskodawczyni nabyła udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, który to udział należał do pozostałych współwłaścicieli. Bezspornym jest to, że pozostali współwłaściciele utracili prawo do posiadanych udziałów za wskazaną przez sąd odpłatnością. Spłata przypadająca na udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz pozostałych spadkobierców jest zatem dla Wnioskodawczyni niejako ceną nabycia udziału w lokalu mieszkalnym.

Wobec powyższej okoliczności stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia części lokalu nabytego w dziale spadku ponad udział w masie spadkowej, kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, w części dotyczącej udziału nabytego w spadku w dniu 22 sierpnia 2013 r. oraz udziału nabytego w formie darowizny w dniu 30 grudnia 2015 r. koszty uzyskania przychodu należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

Natomiast w przypadku udziałów, które Wnioskodawczyni nabyła odpłatnie w związku z działem spadku w dniu 2 grudnia 2015 r., Zainteresowana będzie mogła zaliczyć wydatki poniesione w związku z jego nabyciem zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Podsumowując, spłata na rzecz spadkobierców dokonana przez Wnioskodawczynię w związku z odpłatnym działem spadku stanowić będzie dla Zainteresowanej koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego do wysokości kwoty odpowiadającej wartości nabytego odpłatnie udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu.

Na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej organ interpretacyjny nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Funkcją indywidualnej interpretacji nie jest potwierdzanie zawartych we wniosku kwot i wyliczeń dotyczących przysługujących wnioskodawcy ulg lub zobowiązań podatkowych, a wyjaśnianie wątpliwości w zakresie znaczenia przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ podkreśla, że organy podatkowe nie są uprawnione do oceny załączonych do wniosku dokumentów, bowiem to składający wniosek o wydanie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - stosownie do treści ww. przepisu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.