ILPB2/4511-1-561/15-2/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - jest prawidłowe.

W dniu 11 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 6 grudnia 2004 r. Wnioskodawca - jako kawaler - nabył spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego położonego w (...).

W dniu 23 kwietnia 2005 r. Zainteresowany zawarł związek małżeński.

Do roku 2007 mieszkanie - jako nabyte przed zawarciem małżeństwa - stanowiło przedmiot mojego majątku osobistego i nie było objęte wspólnością majątkową małżeńską.

W dniu 11 grudnia 2007 r. została ustanowiona umowa odrębnej własności lokalu i przeniesienia własności, podczas którego jako współwłaściciel została dopisana żona Wnioskodawcy. Tego też dnia, lokal stanowiący dotychczas przedmiot spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego wchodzącego w skład majątku osobistego Zainteresowanego, został objęty wspólnością majątkową małżeńską, z żoną jako współwłaścicielem nieruchomości lokalowej.

Dnia 19 grudnia 2014 r. została zawarta umowa rozdzielności majątkowej oraz umowa podziału majątku.

W związku z tym, że przedmiotowe mieszkanie zostało nabyte przez Wnioskodawcę jeszcze przed zawarciem związku małżeńskiego i weszło w skład małżeńskiej wspólności majątkowej dopiero w 2007 r. (dwa lata po ślubie), a także ze względu na fakt, że zaspokajanie potrzeb rodziny - w tym zwłaszcza potrzeb mieszkaniowych - w przeważającej mierze spoczywało na Wnioskodawcy, w umowie podziału majątku, prawo własności do lokalu zostało przeniesione w całości na osobę Zainteresowanego.

Podział majątku nie wiązał się z dokonywaniem jakichkolwiek spłat, czy dopłat. Wspólnie z żoną w złożonym oświadczeniu zgodnie oznajmiono, że biorąc pod uwagę sytuację Wnioskodawcy i Jego małżonki, podział majątku ma charakter ekwiwalentny i żadne z małżonków nie rości sobie praw do majątku drugiej strony, a wartość otrzymana przez Wnioskodawcę mieści się w udziale jaki jest Mu należny w związku z dorobkiem małżeńskim.

Obecnie, będąc jedynym właścicielem Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego spowoduje konieczność zapłaty podatku dochodowego zgodnie z regulacją art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawarcie umowy sprzedaży przedmiotowego lokalu nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego.

Dla uzasadnienia własnego stanowiska Wnioskodawca przytacza treść regulacji art. 2 ust. 1 pkt 5 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ponadto zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Przychody z podziału majątku to zarówno wartość majątku, jaki otrzymuje każdy z małżonków, jak również spłaty otrzymywane przez któregoś z małżonków.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) powołanej ustawy, źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle zatem przywołanego przepisu czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości stanowi źródło przychodów, jeżeli zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie, w związku z umową sprzedaży lokalu mieszkalnego decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu będzie miał moment i sposób nabycia nieruchomości.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, mieszkanie zostało nabyte przez Wnioskodawcę w 2004 r. jeszcze przed zawarciem związku małżeńskiego. Następnie już w trakcie małżeństwa (zawartego w 2005 r.) aż do roku 2007 wchodziło w skład majątku osobistego Zainteresowanego. W 2007 r., żona Wnioskodawcy stała się współwłaścicielem mieszkania. Następnie w 2014 r., na skutek umowy rozdzielności majątkowej i podziału majątku Zainteresowany stał się ponownie jedynym właścicielem mieszkania nabytego przez Niego w 2004 r.

Dla wyjaśnienia powyższego zagadnienia należy zatem przywołać regulację ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 788 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa i w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym. Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. W przypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, między małżonkami ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Co do zasady więc, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast w przedmiotowej sprawie zachodzą okoliczności, które uzasadniają odmienne stanowisko.

Przede wszystkim podział majątku nie spowodował konieczności spłat ani dopłat i żadna ze stron nie rości sobie do nich praw. Ponadto strony zgodnie oświadczyły, że według nich, podział miał charakter ekwiwalenty, a wartość otrzymana przez Wnioskodawcę mieści się w udziale jaki jest Mu należny w związku z dorobkiem małżeńskim. Mieszkanie to bowiem zostało nabyte przez Zainteresowanego jeszcze przed zawarciem związku małżeńskiego, a w okresie późniejszym - kiedy wchodziło w skład wspólności majątkowej małżeńskiej - ponosił koszty jego utrzymania i remontu.

Przyznana na wyłączną własność nieruchomość nie przekracza wartości udziału Wnioskodawcy w majątku wspólnym, a w z związku z tym w dniu 19 grudnia 2014 r. (tekst jedn.: w momencie podziału majątku) nie nastąpiło nabycie prawa własności w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8.

W konsekwencji, w związku z upływem wymaganych 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, w świetle dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonanie sprzedaży przedmiotowego mieszkania nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że od 2004 r. Wnioskodawcy przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego. W 2005 r. Zainteresowany wstąpił w związek małżeński. W 2007 r. ustanowiono odrębną własność przedmiotowego lokalu i dokonano jego przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy. Podczas powyższej czynności jako współwłaściciel mieszkania została dopisana żona Zainteresowanego. W 2014 r. została zawarta umowa rozdzielności majątkowej oraz umowa podziału majątku. Podział majątku nie wiązał się z dokonywaniem jakichkolwiek spłat, czy dopłat. Podział majątku miał charakter ekwiwalentny i żadne z małżonków nie rościło sobie praw do majątku drugiej strony, a wartość otrzymana przez Wnioskodawcę mieści się w udziale jaki jest Mu należny w związku z dorobkiem małżeńskim. Obecnie, będąc jedynym właścicielem Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

W tym miejscu uwagę należy zwrócić na przepisy regulujące spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, z których wynika, że w przypadku tzw. mieszkania lokatorskiego właścicielem jest spółdzielnia mieszkaniowa.

Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadając do lokalu innego tytułu własności i są zobowiązani do wniesienia wkładu lokatorskiego, a także do uiszczania opłat wynikających z ustawy, czy też ze statutu spółdzielni.

Ograniczenie powyższego prawa jest istotne i wynika z art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych z dnia 15 grudnia 2000 r. (Dz. U. z 2013 r. poz. 1222 z późn. zm.), który stanowi, że prawo to jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji.

Jednakże, stosownie do art. 12 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

Oznacza to, że osoba, która nabyła spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, aby nabyć od spółdzielni własność tego lokalu, musi najpierw spłacić przypadającą na jego lokal część zobowiązań związanych z budową - w tym wkład lokatorski, o ile go jeszcze nie wpłaciła. Wkład ten stanowi udział w kosztach budowy lokalu. W sytuacji kiedy przedmiotowe prawo wygaśnie, spółdzielnia zwraca zwaloryzowaną wartość wkładu. Na pisemne żądanie członka spółdzielni, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę - stosownie do wniosku - o przeniesienie własności lokalu.

Tak więc datą nabycia lokalu - w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - jest data ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że - w związku z włączeniem lokalu do wspólności majątkowej małżeńskiej - Wnioskodawca nabył 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym w 2007 r.

W tym stanie rzeczy rozważenia wymaga, czy zniesienie współwłasności i podział majątku małżeńskiego stanowi dla Wnioskodawcy nabycie pozostałej części udziału w przedmiotowym lokalu.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. - Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 583 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego - z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Natomiast - w myśl art. 501 Kodeksu - w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

* wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego), ale tylko pod warunkiem, że podział taki jest ekwiwalentny w naturze i odbył się bez spłat i dopłat lub wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty lub gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub w prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat).

Bowiem wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (prawem) jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość lub prawo przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie "nabycie" użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Zatem nie ma wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości lub praw w drodze podziału majątku wspólnego, w przypadku gdy wartość otrzymanego majątku jest nieekwiwalentna lub przekracza udział, jaki przysługiwał małżonkowi w majątku wspólnym, zawiera się w pojęciu "nabycie", jakim posługuje się przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z taką sytuacją nie mamy jednak do czynienia na gruncie analizowanej sprawy. Jak bowiem wynika z informacji zawartych we wniosku, podział majątku nie wiązał się z dokonywaniem jakichkolwiek spłat, czy dopłat, a wartość lokalu otrzymana przez Wnioskodawcę mieści się w udziale jaki jest Mu należny w związku z dorobkiem małżeńskim. Tak więc za datę nabycia przedmiotowego lokalu należy uznać dzień 11 grudnia 2007 r.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowego lokalu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem upłynął wskazany w tym przepisie pięcioletni termin. Tym samym zbycie to nie spowoduje obowiązku uiszczenia podatku dochodowego. W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy - zgodnie z którym, zawarcie umowy sprzedaży przedmiotowego lokalu nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego - należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.