ILPB2/436-84/14-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2014 r. (data wpływu 18 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 16 czerwca 2014 r. (data wpływu 17 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego - jest prawidłowe.

W dniu 18 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnej w zakresie obowiązku podatkowego, a także w przedmiocie podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. nr ILPB2/436-84/14-2/MK, ILPB2/436-85/14-2/MK, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 9 czerwca 2014 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło 11 czerwca 2014 r.), w dniu 17 czerwca 2014 r. (data nadania 16 czerwca 2014 r.) do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W sierpniu 2012 r. w Kancelarii Notarialnej prowadzonej przez Wnioskodawcę Pani A i Pan B zawarli umowę na mocy której nabyli na rynku pierwotnym na współwłasność w udziałach wynoszących po 1/2 części każdy z nich lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej, dla którego została założona odrębna księga wieczysta i wyjaśnili, że oboje są stanu wolnego. Cena łączna za lokal mieszkalny wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej została ustalona na kwotę 188.137,50 zł brutto, to jest po 94.068,75 zł brutto za każdy z udziałów. Cena za zakup udziałów wynoszących po 1/2 części, a tym samym łącznie za cały lokal, została przez nich uiszczona w całości ze środków pochodzących z kredytu bankowego zaciągniętego przez Panią A i Pana B solidarnie w kwocie 206.937,50 zł (zgodnie z paragrafem 48 części ogólnej do zawartej przez nich umowy kredytowej odpowiadają solidarnie za zadłużenie wynikające z umowy kredytowej). Na zabezpieczenie wierzytelności Banku z tytułu zwrotu kredytu, odsetek, prowizji oraz opłat i innych należności przewidzianych i określonych w umowie kredytu ustanowili jako współwłaściciele hipotekę umowną do kwoty 351.800.00 zł na całym lokalu mieszkalnym (a nie na poszczególnych udziałach), która to hipoteka wpisana jest do chwili obecnej w niezmienionej kwocie w dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla nabytego lokalu mieszkalnego. Księga wieczysta żadnych innych obciążeń nie wykazuje.

Do chwili obecnej kredyt został spłacony tylko w nieznacznej części. Kredyt został udzielony na 30 lat licząc od dnia 17 lipca 2012 r.

Pani A i Pan B byli w chwili nabycia i są nadal stanów wolnych, są osobami niespokrewnionymi, nie pozostają ze sobą w związku małżeńskim i są zaliczani do tzw. III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Obecnie Pani A oraz Pan B będący współwłaścicielami przedmiotowego lokalu mieszkalnego w udziałach po 1/2 części i nadal zaliczani do tzw. III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn, chcą dokonać w tutejszej Kancelarii Notarialnej czynności polegającej na zniesieniu współwłasność przedmiotowego lokalu mieszkalnego w taki sposób, że Pan B nabędzie cały przedmiotowy lokal mieszkalny wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej na wyłączną własność bez jakichkolwiek spłat i dopłat na rzecz Pani A, a więc Pani A przeniesie na Jego rzecz cały przysługujący jej udział 1/2 w lokalu i nie otrzyma z tego tytułu żadnego pieniężnego wynagrodzenia. Jednocześnie w akcie notarialnym obejmującym umowę zniesienia współwłasności Pan B w zamian za takie zniesienie współwłasności zobowiąże się do przejęcia przez Niego w całości zaciągniętego pierwotnie przez obie strony kredytu hipotecznego, oświadczy, że będzie spłacał cały kredyt sam i nie będzie z tego tytułu żądał od Pani A żadnych spłat jako od dłużnika solidarnego, zwalniając Ją w ten sposób ze spłacania kredytu i z ewentualnego zwrotu na Jego rzecz spłaconego przez Niego kredytu (czyli nigdy nie zażąda od niej zwrotu spłaconego kredytu w części jaka przypadałaby na przysługujący jej udział 1/2). Zniesienie współwłasności nastąpi więc w zamian za zwolnienie z długu. Między stronami nie nastąpi żaden przepływ środków pieniężnych. Na etapie sporządzania umowy zniesienia współwłasności brak będzie zgody Banku - wierzyciela hipotecznego na takie zwolnienie z długu, który zgodnie z oświadczeniem stron wyrazi taką zgodę dopiero po sporządzonym akcie notarialnym zniesienia współwłasności i "wypisze" Panią A z umowy kredytowej, w efekcie czego faktycznym jedynym zobowiązanym z tytułu umowy kredytowej zaciągniętej pierwotnie przez obie strony pozostanie Pan B.

Zgodnie z oświadczeniem stron obecna wartość rynkowa lokalu odpowiada pierwotnej cenie zakupu, tj. wynosi 188.137,50 zł. Na lokalu mieszkalnym będącym przedmiotem zniesienia współwłasności nadal ciąży hipoteka umowna do kwoty 351.800,00 zł wpisana w dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla lokalu mieszkalnego. Księga wieczysta żadnych innych obciążeń nie wykazuje.

Tak więc wystąpią dwa zdarzenia - zniesienie współwłasności i zwolnienie z długu.

W piśmie z 16 czerwca 2014 r. stanowiącym odpowiedź na ww. wezwanie Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe. Zgodnie z nadesłaną korespondencją zawarta między współwłaścicielami umowa zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego będzie miała charakter nieodpłatny (nieodpłatne zniesienie współwłasności) - zamiarem stron ma być nabycie (przejęcie) przez Pana B całości lokalu mieszkalnego wraz z jego obciążeniem w postaci hipoteki, co nastąpić ma na podstawie aktu notarialnego - umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności, tj. bez spłat i dopłat na rzecz którejkolwiek ze stron; na mocy tej umowy Pan B stanie się wyłącznym właścicielem przedmiotowego lokalu obciążonego hipoteką uprzednio wpisaną do kwoty 351.800,00 zł, nie zapłaci on z tego tytułu na rzecz Pani A żadnego wynagrodzenia; w wyniku "przejęcie" na mocy umowy notarialnej nieodpłatnego zniesienia współwłasności całego lokalu przez Pana B, Bank - wierzyciel hipoteczny - już po tej umowie zwolni Panią A z długu, a jedynym zobowiązanym wobec Banku pozostanie Pan B; wartość ustanowionej hipoteki (351.800,00 zł) przewyższa wartość rynkową całej nieruchomości (188.137,50 zł) oraz 1/2 jej wartości; zdarzeniem przyszłym jest więc nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Ponadto przeformułowano: pytania nr 1 i 2 oraz doprecyzowano przyporządkowane do pytania nr 1 własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy opisane zdarzenie przyszłe zniesienia współwłasności podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

2. Czy do nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma zastosowanie art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

3. Czy opisane zdarzenie przyszłe rodzi obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla osoby zwolnionej z długu.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest kwestia poruszona w pytaniu nr 1. W zakresie pytań nr 2 i 3 wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia; odpowiednio: w dniu 25 czerwca 2014 r. interpretacja indywidualna nr ILPB2/436-85/14-4/MK, w dniu 18 czerwca 2014 r. postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPB2/415-348/14-2/ES.

Zdaniem Wnioskodawcy opisane zdarzenie przyszłe jako nieodpłatne zniesienie współwłasności nie będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Wprawdzie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych wymienia jako przedmiot opodatkowania umowę zniesienia współwłasności jednakże w części dotyczącej spłat lub dopłat, co oznacza, że przepis ten ma zastosowanie tylko do odpłatnego zniesienia współwłasności. Na moment zawarcia aktu notarialnego między stronami nie nastąpią żadne spłaty ani dopłaty, charakteru wynagrodzenia nie można bowiem przypisać późniejszemu (już po akcie notarialnym) zwolnieniu przez wierzyciela hipotecznego - Bank - z długu drugiego współwłaściciela lokalu, tym bardziej, że jest to zwolnienie z długu przez Bank, nie będący stroną umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Tak więc w przedstawionym zdarzeniu brak będzie odpłatności #8722; strony nie będą dokonywały na swoją rzecz z tytułu zniesienia współwłasności żadnych spłat ani dopłat pieniężnych. Taki sposób zniesienia współwłasności przez przyznanie lokalu jednemu ze współwłaścicieli jest jak najbardziej dopuszczalny w świetle art. 210 i następnych ustawy - Kodeks cywilny, zaś kwestia spłat/dopłat jest kwestią umowną między stronami, które w tym przypadku są całkowicie zgodne.

Faktu, że Pan B zobowiąże się jednocześnie do przejęcia w całości zaciągniętego pierwotnie przez obie strony kredytu hipotecznego i oświadczy, że będzie spłacał cały kredyt sam i nie będzie z tego tytułu żądał od Pani A żadnych spłat jako od dłużnika solidarnego, zwalniając Ją w ten sposób ze spłacania kredytu i z ewentualnego zwrotu na Jego rzecz spłaconego przez Niego kredytu, i następnie zwolnienie Jej przez Bank z umowy kredytu, nie można uznać za formę odpłatności/spłaty za tak zniesioną współwłasność, albowiem w danym przypadku mamy do czynienia z tzw. solidarną odpowiedzialnością dłużników. Zgodnie z art. 366 ustawy - Kodeks cywilny charakter odpowiedzialności solidarnej polega na tym, że do czasu spłaty całego zadłużenia wierzyciel może żądać spłaty swojej wierzytelności od wszystkich dłużników, od kilku z nich a nawet od jednego z nich, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników solidarnych zwalnia pozostałych z długu. Bez znaczenia jest więc tu fakt zobowiązania się Pana B do spłaty kredytu w całości, gdyż nawet bez tego zobowiązania jako dłużnik solidarny jest on odpowiedzialny względem Banku za cały kredyt, a nie tylko za jego połowę (tak jak nabył połowę mieszkania). Dłużnicy solidarni mogą również dowolnie kształtować rozliczenia między sobą, tak więc nawet bez zwolnienia Pani A przez Bank ze spłaty kredytu, Pan B mógłby zwolnić Ją względem siebie ze zwrotu spłaconego przez Niego kredytu. Jest to wewnętrzna umowa między stronami która nie ma żadnego znaczenia względem Banku - wierzyciela hipotecznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

Zatem, jak z powyższego wynika, ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat i dopłat. Wobec tego zawarcie wyłącznie odpłatnej umowy zniesienia współwłasności rodzi obowiązek podatkowy, a tym samym zobowiązanie podatkowe, na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej.

W analizowanej sytuacji nabywcy zakupili nieruchomość ze środków pochodzących z kredytu bankowego, za spłatę którego odpowiadają solidarnie, co oznacza - w myśl art. 366 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121) #8722; że wierzyciel (Bank) może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. Zgodnie z art. 366 § 2 Kodeksu aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Obecnie współwłaściciele planują dokonać nieodpłatnego zniesienia współwłasności w ten sposób, że całość nieruchomości przypadnie na własność Panu B bez obowiązku spłat i dopłat na rzecz drugiego ze współwłaścicieli - Pani A. Dodatkowo Pan B zobowiąże się do przejęcia całości zaciągniętego zobowiązania kredytowego. Już po zawarciu analizowanej umowy wierzyciel hipoteczny - Bank uwzględni odpowiedni zapis umowy zawartej między współwłaścicielami i Pani A zostanie zwolniona z długu.

W świetle przytoczonych okoliczności faktycznych i prawnych należy się zgodzić z Wnioskodawcą (Notariuszem, będącym na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych płatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego), że opisana we wniosku umowa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zaistniałej sytuacji (nieodpłatności czynności) nie zmienia również okoliczność unicestwienia solidarnej odpowiedzialności dłużników przez zwolnienie z długu jednego ze współwłaścicieli, za zgodą wierzyciela. W rezultacie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.