ILPB2/436-72/12-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2012 r. (data wpływu 19 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zasiedzenia części nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania zasiedzenia części nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Postanowieniem sądu z dnia 20 czerwca 2011 r. matka Wnioskodawcy (X) oraz jego ciotka (Y) nabyły, w udziałach 1/2, prawo do spadku po zmarłym w dniu 29 lipca 1980 r. ojcu. W skład masy spadkowej wchodziło gospodarstwo rolne (działki gruntu nr A, B, C). W dniu 13 sierpnia 2010 r. zmarła matka Wnioskodawcy, zgodnie z postanowieniem sądu z dnia 20 czerwca 2011 r. prawo do spadku oprócz Zainteresowanego nabyli również jego siostra oraz ojciec, każdy po 1/3 części. W związku z powyższym, w drodze dziedziczenia Zainteresowany wraz z ojcem nabyli udział do 1/6 części w ww. nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca złożył wniosek o zasiedzenie przedmiotowej nieruchomości. Postanowieniem z dnia 19 stycznia 2012 r. sąd stwierdził, m.in. że z dniem 29 lipca 2010 r. Zainteresowany nabył przez zasiedzenie prawo własności do działek nr A i C w udziale do 1/4, w miejsce udziału we własności Y. Z kolei ojciec Wnioskodawcy nabył przez zasiedzenie z dniem 29 lipca 2010 r. prawo do działki nr B, w udziale do 1/8 części, również kosztem udziału we własności Y. Zainteresowany nadmienia, że działki A i C były przez niego fizycznie użytkowane, natomiast działka nr B była fizycznie zajmowana przez jego ojca w 3/4 części.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym - w oparciu o treść art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), Wnioskodawca będzie musiał zapłacić podatek od całego udziału nabytego w drodze zasiedzenia (tekst jedn.: od 1/4 udziału we współwłasności działki A i C), czy tylko od nadwyżki ponad udział spadkowy (czyli od 1/12 części), który został nabyty wcześniej w drodze dziedziczenia oraz, czy ojciec Zainteresowanego nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku z tytułu zasiedzenia, bowiem wielkość udziału nabytego w drodze dziedziczenia jest większa od udziału nabytego w drodze zasiedzenia.

Informuje się, że w przedmiocie odpowiedzi na powyższe, w części dotyczącej konsekwencji podatkowych zasiedzenia nieruchomości przez ojca Wnioskodawcy, w dniu 19 czerwca 2012 r. zostało wydane postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania nr ILPB2/436-72/12-3/MK.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż z uwagi na fakt, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze spadkobierców - Wnioskodawcę, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiego z nich, tj. ojca Zainteresowanego. Ojciec Wnioskodawcy, sam #61485; bądź działając przez pełnomocnika, którym może być Zainteresowany #61485; chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien on zapłacić podatek od zasiedzenia 1/12 części, ponieważ tyle nabył ponad udział spadkowy, tak więc 1/6 nabytego udziału będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Z kolei udział nabyty w drodze zasiedzenia przez ojca Zainteresowanego korzysta całkowicie z ww. zwolnienia, co za tym idzie jego ojciec nie zapłaci podatku z tytułu zasiedzenia udziału w opisanej we wniosku nieruchomości, ponieważ przysługujący mu, z tytułu dziedziczenia, udział jest większy od udziału nabytego w drodze zasiedzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - tytułem zasiedzenia.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia "zasiedzenie", stąd też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

W myśl art. 172 Kodeksu cywilnego, posiadacz nieruchomości nie będący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze.

Zasiedzenie jest tzw. instytucją dawności, służącą korygowaniu rzeczywistego stanu posiadania ze stanem prawnym. Prowadzi ono do nabycia przez posiadacza własności na skutek długotrwałego posiadania przez niego rzeczy, czemu towarzyszy utrata własności przez dotychczasowego właściciela, który w przeszłości utracił posiadanie rzeczy. Poprzez zasiedzenie można nabyć własność rzeczy ruchomych i nieruchomych, udziału we współwłasności, prawa użytkowania wieczystego, służebność gruntową. Zasiedzenie jest instytucją prowadzącą do nabycia prawa na skutek upływu czasu. Umożliwia ono, sankcjonując stan faktyczny, usunięcie długotrwałej niezgodności między stanem prawnym a stanem posiadania. Uregulowane zostało generalnie w art. 172-177 Kodeksu cywilnego. Na skutek zasiedzenia, które następuje ex lege (z mocy prawa), dotychczasowy uprawniony traci swoje prawo, a nabywca uzyskuje je niezależnie od niego; jest więc ono pierwotnym sposobem nabycia prawa podmiotowego.

Podłożem instytucji zasiedzenia jest taki stan faktyczny, który w swej istocie nie opiera się całkowicie na prawie własności. Jego istotnym elementem musi bowiem być posiadanie określane mianem "posiadania samoistnego", polegające na faktycznym władaniu rzeczą "jak właściciel" (art. 172 § 1 w zw. z art. 336 Kodeksu cywilnego). Konieczne jest zatem wykonywanie przez posiadacza wszelkich czynności faktycznych wskazujących na samodzielny, rzeczywisty, niczym nie skrępowany stan władztwa, bez jednoczesnej legitymacji prawnej w postaci prawa własności.

Jak z powyższego wynika nabycie tytułem zasiedzenia jest tytułem odrębnym od nabycia tytułem dziedziczenia (spadku). Nabycie tytułem zasiedzenia jest tzw. nabyciem pierwotnym dokonywanym przez posiadacza nieruchomości nie będącego jej właścicielem i jest stwierdzane przez sąd w sytuacji, gdy rzeczywisty stan posiadania jest inny niż stan prawny nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy przy nabyciu w drodze zasiedzenia powstaje z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu stwierdzającego zasiedzenie. W myśl art. 5 ww. ustawy obowiązek ten ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, podstawę opodatkowania, stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 4-5 cyt. ustawy przy nabyciu w drodze zasiedzenia wyłącza się z podstawy opodatkowania wartość nakładów dokonanych na rzecz przez nabywcę podczas biegu zasiedzenia. Jeżeli budynek stanowiący część składową gruntu będącego przedmiotem nabycia został wzniesiony przez osobę nabywającą nieruchomość przez zasiedzenie, z podstawy opodatkowania wyłącza się wartość tego budynku.

Stosownie do regulacji zawartych w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn nabycie własności w drodze zasiedzenia podlega opodatkowaniu w wysokości 7% podstawy opodatkowania. W tym przypadku nie stosuje się przepisu art. 9 ust. 1 ustawy dotyczącego kwoty wolnej od opodatkowania na podstawie zaliczenia nabywcy do odpowiedniej grupy podatkowej.

Zgodnie z art. 17a ustawy o podatku od spadków i darowizn podatnik tego podatku jest obowiązany złożyć w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zeznanie podatkowe (SD-3) o nabyciu rzeczy i praw majątkowych wg ustalonego wzoru, o którym mówi rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 lipca 2006 r. w sprawie zeznań podatkowych składanych przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Nr 139, poz. 988 z późn. zm.). Do zeznania podatkowego dołącza się dokumenty mające wpływ na określenie podstawy opodatkowania.

Jednakże, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn zwalnia się od podatku nabycie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości w drodze zasiedzenia przez osoby będące współwłaścicielami ułamkowych części nieruchomości - do wysokości udziału we współwłasności.

Celem powyższego zwolnienia było uniknięcie podwójnego opodatkowania nabycia tej samej części nieruchomości, pierwszy raz jako ułamkowej części nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a następnie będącej przedmiotem zasiedzenia wydzielonej fizycznie części nieruchomości odpowiadającej wysokości tego udziału we współwłasności.

Wskazać jednak należy, że interpretacja przepisu art. 4 ust. 1 pkt 8 przytoczonej ustawy winna być dokonana w sposób ścisły. Taki sposób wykładni norm podatkowych determinuje funkcjonowanie ulg i zwolnień w polskim systemie podatkowym na zasadzie wyjątku od zasady powszechności opodatkowania (określonej w art. 84 Konstytucji RP) oraz przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Jak wynika z zaistniałego stanu faktycznego w 2010 r. zmarła matka Wnioskodawcy, która tytułem dziedziczenia po swoim ojcu nabyła udział 1/2 części w gospodarstwie rolnym o powierzchni 2,55 ha (działki gruntu nr A, B, C). Zgodnie z postanowieniem sądu prawo do ww. masy spadkowej po śmierci matki nabyli, każdy w udziałach 1/3, Wnioskodawca oraz jego siostra i ojciec. Następnie wystąpiono do sądu z wnioskiem o zasiedzenie przedmiotowej nieruchomości. W efekcie powyższego sąd w stosunku do Wnioskodawcy oraz jego ojca stwierdził, iż z dniem 29 lipca 2010 r. nabyli oni odpowiednio: prawo własności do działek nr A i C w udziale 1/4 oraz prawo do działki nr B w udziale 3/4 części.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że zwolnienie przewidziane w art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn w ogóle nie ma zastosowania w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Z treści tego przepisu wynika bowiem, że zwolnienie ma zastosowanie do nabycia przez zasiedzenie własności fizycznie wydzielonych części nieruchomości przez współwłaścicieli. Dotyczy to takiej sytuacji gdy np. dwie osoby są współwłaścicielami nieruchomości, dokonują fizycznego podziału nieruchomości i następnie każdy lub jeden z nich nabywa jedną z wydzielonych części nieruchomości. W wyniku fizycznego wydzielenia części nieruchomości powstały dwie nieruchomości, które nadal są w świetle prawa współwłasnością. Każdemu ze współwłaścicieli przysługuje udział w każdej z wydzielonych części nieruchomości. Ponieważ zasiedzieć można wyłącznie cudzą nieruchomość współwłaściciel może nabyć przez zasiedzenie tylko udział drugiego współwłaściciela w fizycznie wydzielonej części nieruchomości. W takiej sytuacji nie może podlegać opodatkowaniu ta część wydzielonej nieruchomości, która od początku przysługiwała współwłaścicielowi nabywającemu własność przez zasiedzenie. Właśnie ta część nieruchomości należąca do współwłaściciela korzysta ze zwolnienia określonego w art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Mając zatem na uwadze dotychczasowe ustalenia, w szczególności wymóg stosowania wykładni językowej przy interpretacji przepisów regulujących zwolnienia podatkowe, stwierdzić należy, że z tytułu zasiedzenia udziału w opisanej we wniosku nieruchomości nie przysługuje Wnioskodawcy zwolnienie określone w art. 4 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn, bowiem w drodze zasiedzenia Zainteresowany nie nabył fizycznie wydzielonej części nieruchomości rozumianej jako nowy przedmiot własności (samoistna, odrębna rzecz, wydzielona z większej rzeczy macierzystej) a jedynie udział w niej.

Powyższe oznacza tym samym, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, w analizowanej sprawie podlega ta część nieruchomości, którą Wnioskodawca nabył tytułem zasiedzenia.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu,