ILPB2/436-62/09-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2009 r. (data wpływu 20 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa spółki z o.o. jako wkładu do spółki jawnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia przedsiębiorstwa spółki z o.o. jako wkładu do spółki jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma zamiar wstąpić do spółki jawnej w charakterze wspólnika. Jako wkład do spółki jawnej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma zamiar wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo, w którego skład wchodzą zarówno ruchomości i nieruchomości oraz środki trwałe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wniesieniem całego przedsiębiorstwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako wkładu do spółki jawnej, po stronie spółki jawnej powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (zwanej dalej p.c.c.) zawiera wyliczenie działań i czynności, które nie podlegają opodatkowaniu na podstawie wskazanej ustawy.

W punkcie 6 ww. artykułu określono, iż opodatkowaniu nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z:

nbspnbspnbspnbspnbsp-oddziału spółki kapitałowej,

nbspnbspnbspnbspnbsp-udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Artykuł 2 pkt 6) ustawy p.c.c. został dodany w wyniku nowelizacji ustawy z dnia 1 stycznia 2009 r., która miała za zadanie dopasowanie przepisów krajowych do postanowień dyrektywy Rady Europy nr 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.

Przepisy dyrektywy, a w szczególności art. 5 ust. 1 pkt e) stanowi, iż państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe (art. 2 ust. 2 dyrektywy wskazuje, iż na użytek opisywanego aktu, wszelkie spółki, przedsiębiorstwa, stowarzyszenia lub osoby prawne prowadzące działalność skierowaną na zysk, uważa się za spółki kapitałowe), podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu do działań restrukturyzacyjnych, o których mowa w art. 4 dyrektywy. Art. 4 ust. 1 pkt 1) stanowi natomiast, iż działaniem restrukturyzacyjnym jest m.in. przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego lub bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub istnieją pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Na marginesie wskazać należy, iż użyte w niniejszym przepisie, w polskiej wersji językowej, pojęcie "oddziału", przeniesione później do treści ustawy o podatku p.c.c., odpowiadać ma użytemu w anglojęzycznej wersji dyrektywy pojęciu "branch of activity", rozumianego na gruncie prawa podatkowego jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Wniesienie przedsiębiorstwa (a zatem wszystkich swoich aktywów i pasywów), spółki z o.o. do spółki jawnej, na podstawie wskazanej dyrektywy, traktować zatem należy jako działanie restrukturyzacyjne, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt e) dyrektywy zwolnione jest od podatku pośredniego.

Artykuł 2 pkt 6) lit. c) ustawy p.c.c. przewiduje w prawdzie zwolnienie od podatku przy wniesieniu do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, oddziału spółki kapitałowej, jednakże na gruncie dyrektywy zwolnienie od podatku pośredniego zostało rozciągnięte na znacznie więcej czynności związanych z gromadzeniem kapitału.

W związku z powyższym, na gruncie obowiązujących przepisów nakazujących implementację prawa wspólnotowego do wewnętrznego porządku prawnego, uznać należy, iż z uwagi na niezgodność ustawy p.c.c. z postanowieniami dyrektywy, Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do bezpośredniego zastosowania przepisów i uprawnień wynikających z opisywanej niniejszym dyrektywy Rady Europy. Na tej podstawie operacja wniesienia przedsiębiorstwa spółki z o.o. do spółki jawnej, nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych i nie będzie rodziła po stronie spółki jawnej żadnych zobowiązań.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w tym katalogu. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółki osobowej oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z:

nbspnbspnbspnbspnbsp-oddziału spółki kapitałowej,

nbspnbspnbspnbspnbsp-udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Pojęcie spółki kapitałowej zostało zdefiniowane w art. 1a pkt 2 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem spółką kapitałową jest spółka: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna lub europejska.

Powyższy przepis zawiera definicję legalną, która jest wiążąca na gruncie danego aktu prawnego oraz wydanych do niego aktów wykonawczych. Z charakteru i umiejscowienia powołanego przepisu wynika, że ustawodawca wskazuje, jak należy rozumieć pojęcie spółki kapitałowej w kontekście dalszych uregulowań ustawy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma zamiar wnieść aportem całe swoje przedsiębiorstwo jako wkład do spółki jawnej.

W związku z tym, że spółka jawna jest spółką osobową, a nie kapitałową, powyższe wyłączenie z opodatkowania umów spółki i ich zmian, zawarte w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie ma w tym przypadku zastosowania. Wyłączenie to dotyczy tylko spółek kapitałowych w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w analizowanym przypadku podatnikiem podatku (z tytułu zmiany umowy) jest spółka jawna, czyli spółka osobowa. Tak więc po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.