ILPB2/436-43/11-4/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 21 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 5 maja 2011 r., nr ILPB2/436-43/11-2/MK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 5 maja 2011 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 maja 2011 r.), zaś w dniu 16 maja 2011 r. (data nadania: 13 maja 2011 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Dnia 19 lutego 2008 r. sąd rejonowy wydał postanowienie o nabyciu spadku (dziedziczenie na podstawie testamentu z dnia 5 kwietnia 2006 r.) przez Wnioskodawcę po zmarłym w dniu 19 stycznia 2007 r. wujku.

W konsekwencji powyższego w dniu 5 września 2008 r. Wnioskodawca złożył w urzędzie skarbowym zeznanie podatkowe z tytułu nabycia ww. spadku.

Do opodatkowania Wnioskodawca zgłosił gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 6,8066 ha o wartości... zł, w tym wartość budynku mieszkalnego... zł i rowu... zł. Od masy spadkowej odliczono zapisy uczynione przez spadkodawcę na rzecz czterech sióstr i bratanicy w postaci działek:

* nr x o pow. 1139 m ^2,

* nr y o pow. 1138 m ^2,

* nr z o pow. 1000 m ^2,

* nr a o pow. 1199 m ^2,

* nr b o pow. 3700 m ² zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 188 m ².

Działki nr x, y, z, a zaklasyfikowano w wypisie z rejestru gruntów jako grunty orne. Łącznie z tytułu zapisu odliczono od podstawy opodatkowania... zł.

Ponieważ urząd gminy zawiadomił Wnioskodawcę, że w skład przedmiotowej masy spadkowej wchodzi współudział w 11/15 części działki nr c o pow. 0,3148 ha - w dniu 18 listopada 2010 r. Wnioskodawca złożył korektę zeznania podatkowego, zgłaszając do dodatkowego opodatkowania udział 11/15 działki nr c o wartości... zł. Na działkę tą spadkodawca założył oddzielną księgę wieczystą. W ewidencji Powiatowego Zakładu Katastralnego ww. działka ma status klasyfikacyjny gruntu rolnego.

Włączenie działki c do masy spadkowej spowodowało wzrost jej wartości z kwoty... zł do... zł.

W dniu 5 września 2008 r. Wnioskodawca złożył oświadczenie o spełnieniu warunków do zastosowania ulgi przewidzianej przepisem art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn - w wyniku czego decyzją urzędu skarbowego zawieszono podatek.

Na poparcie powyższego do wniosku ORD-IN załączono decyzję urzędu skarbowego z dnia 17 października 2008 r. i z dnia 30 listopada 2010 r. Dodatkowo Wnioskodawca wskazał, że działki oraz dom mieszkalny przekazał zapisobiercom aktem notarialnym w dniu 12 grudnia 2008 r.

Wnioskodawca wyjaśnia również, że według planu zagospodarowania przestrzennego przekazane zapisobiercom działki oraz działka c położone są na obszarze oznaczonym symbolem MN przeznaczonym pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz zabudowy zagrodowej. Dojazd do działek może odbywać się jedynie doprowadzoną drogą, którą stanowi działka c. Spadkodawca chciał przekazać wydzieloną drogę urzędowi gminy, ale ten mu odmówił. Droga dojazdowa ma obecnie 6 współwłaścicieli, gdyż jeszcze za życia spadkodawca sprzedał 4 działki (z ogólnej liczby 15) razem z ułamkowymi częściami działki c - wydzielając ją na drogę dojazdową do wszystkich działek. Ponieważ zgodnie z treścią testamentu zapisobiorcy otrzymali tylko działki - bez drogi dojazdowej - obecnie domagają się od Wnioskodawcy by darował im lub sprzedał ułamkowe części działki c bezpośrednio przylegającej do ich działek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie poprzez darowiznę lub sprzedaż zapisobiercom ułamkowych części działki c położonej w planie zagospodarowania przestrzennego na terenach zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej - zostanie potraktowane przez organy podatkowe jako niedopełnienie warunków wskazanych w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i spowoduje odwieszenie podatku od całości spadku, ustalonego decyzją z dnia 30 listopada 2010 r. na kwotę... zł.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ w planie zagospodarowania przestrzennego gminy obszar na którym znajdują się geodezyjnie wydzielone działki i droga dojazdowa do nich, przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną - tym samym nie stanowią gospodarstwa rolnego. W myśl art. 55³ Kodeksu cywilnego cyt.: "Za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami i obowiązkami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego".

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, działka c nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego, gdyż nie będzie służyć do produkcji rolnej. Natomiast pozostałe składniki majątkowe odziedziczone w spadku przez Wnioskodawcę będą użytkowane rolniczo - zgodnie z zapewnieniem z dnia 25 lipca 2008 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem dziedziczenia.

Zauważyć należy, że w sytuacji, gdy ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje daty nabycia własności rzeczy i praw majątkowych tytułem dziedziczenia należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) regulującymi sprawy spadkowe.

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego spadek stanowią prawa i obowiązki zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, iż dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Powyższe oznacza więc, że w analizowanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r.

Zgodnie bowiem z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 222, poz. 1629) do nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które nastąpiło przed dniem 1 stycznia 2007 r., stosuje się przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2006 r.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 zwalnia się od podatku nabycie własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości lub jej części wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem:

Powyższy zapis ustawy o podatku od spadków i darowizn oznacza, że na gruncie tej ustawy analizując pojęcie gospodarstwa rolnego należy w niniejszym przypadku posługiwać się wyłącznie definicją gospodarstwa rolnego zawartą w ustawie o podatku rolnym. Tym samym nie jest możliwe, jak to uczynił Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, posługiwać się definicją zawartą Kodeksie cywilnym.

Podkreślić bowiem należy, że omawiane zwolnienie, podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Zatem, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z wyżej powołanych przepisów prawa wynika, że co do zasady nabycie przez osobę fizyczną tytułem dziedziczenia własności rzeczy i praw majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, jednak nabycie gospodarstwa rolnego lub jego części tytułem dziedziczenia jest zwolnione od tego podatku, jeżeli w chwili nabycia nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym a nabywca będzie to gospodarstwo rolne prowadził przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia. Niedotrzymanie powyższych warunków powoduje utratę omawianego zwolnienia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 19 stycznia 2007 r. Wnioskodawca nabył na podstawie testamentu gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 6,8066 ha. Od masy spadkowej odliczono zapisy uczynione przez spadkodawcę na rzecz czterech sióstr i bratanicy w postaci działek: nr x o pow. 1139 m ^2, nr y o pow. 1138 m ^2, nr z o pow. 1000 m ^2, nr a o pow. 1199 m ^2, nr b o pow. 3700 m ² zabudowanej budynkiem mieszkalnym o pow. 188 m ^2. Z tytułu nabycia ww. majątku Wnioskodawca złożył w urzędzie skarbowym zeznanie podatkowe oraz oświadczenie o spełnieniu warunków do zastosowania ulgi przewidzianej przepisem art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ponadto, w dniu 18 listopada 2010 r. Wnioskodawca złożył korektę zeznania podatkowego, w której wykazał kolejny składnik masy spadkowej w postaci udziału 11/15 działki nr c o pow. 0,3148 ha. Dodatkowo wykazana nieruchomości również posiada status gruntu rolnego. Zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego ww. działka, oznaczona jest symbolem MN i przeznaczona pod tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej oraz zabudowy zagrodowej, ponadto stanowi ona drogę dojazdową do nieruchomości przekazanych zapisobiercom. Obecnie zapisobiercy, ponieważ zgodnie z zapisem otrzymali tylko ww. działki bez drogi dojazdowej domagają się od Wnioskodawcy by darował im lub sprzedał ułamkowe części działki c bezpośrednio przylegającej do ich działek.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż dla zachowania analizowanego zwolnienia podatkowego, w okresie co najmniej 5 lat od dnia nabycia gospodarstwa rolnego w drodze dziedziczenia Wnioskodawca nie może zbyć (sprzedać lub darować), zarówno całości jak i części nabytego w drodze dziedziczenia gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca chcąc skorzystać ze zwolnienia musi prowadzić gospodarstwo rolne obejmujące wszystkie działki nabyte ww. tytułem. Fakt, że po zbyciu działki nadal będzie prowadził gospodarstwo rolne, nie powoduje, że zostanie zachowane prawo do zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Powyższe wynika z istoty omawianego zwolnienia, którą jest aby nabyta nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego stanowiło, w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, w chwili nabycia gospodarstwo rolne lub jego część albo aby weszło w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy i by to gospodarstwo nabywca prowadził przez wskazany w tym przepisie okres 5 lat od dnia nabycia. Powyższe oznacza więc, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył gospodarstwo rolne obejmujące konkretne działki to właśnie to gospodarstwo w całości jest zobowiązany prowadzić przez ww. okres aby zachować prawo do zwolnienia.

Wobec powyższego zbycie odpłatne (sprzedaż), czy też nieodpłatne (darowizna) jednej z działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego nabytego tytułem dziedziczenia w 2007 r. - przed upływem 5 lat od dnia nabycia - oznacza konieczność zapłaty podatku od wartości nabytego gospodarstwa rolnego, bowiem zbycie działki spowoduje utratę przez Wnioskodawcę w całości przedmiotowego zwolnienia określonego w treści art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, informuje się, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony, do oceny dokumentów załączonych do wniosku; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Zainteresowanego i Jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.