ILPB2/436-291/13-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. w organizacji reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2013 r. (data wpływu 30 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów - jest prawidłowe.

W dniu 30 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) w której udziały posiadają krajowe osoby fizyczne (Spółka A). Wnioskodawca planuje w najbliższym czasie wydać udziały w swoim kapitale zakładowym dotychczasowym wspólnikom w zamian za aport udziałów innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka B). Wspólnicy Wnioskodawcy otrzymają udziały w kapitale Wnioskodawcy o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej przekazywanych udziałów. Wnioskodawca w wyniku objęcia udziałów w Spółce B uzyska bezwzględną większość praw głosu w tej Spółce B (100%) w następującej kolejności: najpierw pakiet uprzywilejowany, dający bezwzględną większość głosów w Spółce B (99,9%), a następnie pakiet nieuprzywilejowany dający 0,1% praw głosu. Na dzień dokonania transakcji wymiany udziałów wszystkie podmioty biorące w niej udział podlegać będą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zmiana umowy Spółki A (Wnioskodawcy), w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego zawartego w niniejszym wniosku, tzn. skutkująca wydaniem Wspólnikom Wnioskodawcy nowych udziałów w kapitale Wnioskodawcy w zamian za udziały tych Wspólników posiadane w Spółce B w związku z ich aportem do Spółki A (do Wnioskodawcy) w następującej kolejności: najpierw pakiet uprzywilejowany, dający bezwzględną większość głosów w Spółce B, a następnie pakiet nieuprzywilejowany, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy umowa Spółki A, skutkująca wniesieniem do Spółki A 100% udziałów Spółki B, reprezentujących 100% głosów w ogólnej liczbie głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki B (poprzez wniesienie do Spółki A pakietów udziałów w Spółce B w następującej kolejności: najpierw pakiet uprzywilejowany, dający bezwzględną większość głosów w Spółce B, a następnie pakiet nieuprzywilejowany, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając przedstawione stanowisko Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. zmiany umowy spółki, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 tego przepisu. Powyższe oznacza, że co do zasady zmiana umowy (statutu) spółki kapitałowej (w tym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), związana z podwyższeniem jej kapitału zakładowego, podlega opodatkowaniu. Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b ww. ustawy, w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, podstawę opodatkowania stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Jednakże, ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje szereg wyłączeń z zakresu przedmiotowego podatku od czynności cywilnoprawnych. Jedno z nich określone zostało w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy, zgodnie z którym nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje, udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów (przy czym, zgodnie z art. 1a pkt 2, w rozumieniu ustawy określenie "spółka kapitałowa" oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską). Wskazany powyżej przepis wyłącza zatem z zakresu przedmiotu opodatkowania podatku od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy (statutu) spółki kapitałowej związane z tzw. transakcją "wymiany udziałów", w wyniku której dochodzi do wniesienia na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego spółki kapitałowej udziałów (akcji) dających większość praw głosu w spółce, której udziały są wnoszone.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych znajdzie zastosowanie w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku, bowiem w związku z zawarciem umowy Spółki A dojdzie do wniesienia do Spółki A (będącej spółką kapitałową w rozumieniu art. 1a pkt 2 ustawy), w zamian za jej udziały (wydawane wspólnikom Spółki B), udziałów w Spółce B (również będącej spółką kapitałową w rozumieniu art. 1a pkt 2 ustawy), dających Spółce A większość głosów w Spółce B (100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki B, dających 100% głosów w ogólnej liczbie głosów na Zgromadzeniu Wspólników).

Biorąc pod uwagę wykładnię językową art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca stwierdza, że dla zastosowania tego przepisu bez znaczenia pozostaje to, czy większościowy pakiet udziałów (akcji) jest wnoszony na pokrycie kapitału zakładowego spółki, do której wnoszone są udziały (akcje), przez jednego czy też większą ilość udziałowców spółki, której udziały (akcje) są wnoszone. Niezbędne jest jedynie spełnienie warunku, by w przypadku wnoszenia do spółki kapitałowej udziałów (akcji) innej spółki kapitałowej przez kilka podmiotów, wnoszone udziały (akcje) łącznie przyznawały spółce, której kapitał jest w ten sposób podwyższany, większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone. Ponadto art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy nie uzależnia zastosowania przewidzianego w nim wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmiany umowy spółki od liczby wkładów (aportów) wnoszonych na pokrycie kapitału zakładowego podwyższanego w drodze takiej zmiany. Jest to całkowicie spójne i logiczne, skoro #8722; zgodnie z zakresem przedmiotu opodatkowania zdefiniowanym w art. 1 podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlega nie czynność aportu (wniesienia wkładu niepieniężnego), lecz zmiana umowy spółki, która się z nią wiąże.

Biorąc zatem pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy Wnioskodawca wskazuje, że wprowadzając w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie zasadę wyłączenia z opodatkowania umów spółek (zmian tych umów) związanych z wniesieniem do spółki kapitałowej większościowego pakietu udziałów (akcji) w innej spółce kapitałowej, dopuścił on zastosowanie tego przepisu w sytuacji, w której taki większościowy pakiet jest sumą kilku wkładów niepieniężnych, wnoszonych łącznie przez kilku udziałowców (akcjonariuszy) na pokrycie kapitału zakładowego ustanawianego przy zawiązywaniu spółki kapitałowej lub podwyższanego w ramach jednej zmiany umowy spółki kapitałowej.

W świetle powyższego Wnioskodawca wyjaśnia, że powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do ustawy nowelizującej ustawę o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie której wprowadzono art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie (ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Dz. U. Nr 209, poz. 1319). Zgodnie z jego treścią, nowelizacja miała na celu dostosowanie przepisów w zakresie opodatkowania kapitału w spółkach kapitałowych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej, tj. postanowień Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. U. DE.L.08.46.11; dalej jako "Dyrektywa"). W uzasadnieniu wyraźnie wskazano, że celem wprowadzanych zmian jest wyłączenie z opodatkowania czynności niepodlegających podatkowi w świetle przepisów Dyrektywy, w tym przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową oraz czynności restrukturyzacyjnych spółek kapitałowych. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 pkt e) w zw. z art. 4 ust. 1 pkt b) Dyrektywy, państwa członkowskie nie nakładają na spółki kapitałowe podatku pośredniego w żadnej formie w odniesieniu m.in. do działań restrukturyzacyjnych polegających na przejęciu przez spółkę kapitałową, która jest w trakcie tworzenia lub już istnieje, udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał tej pierwszej spółki.

Wobec powyższego, również na gruncie Dyrektywy wyłączenie z opodatkowania operacji tzw. "wymiany udziałów" podatkiem kapitałowym odnosi się w równej mierze do przypadku, w którym wskutek pokrycia kapitału zakładowego nowo zawiązywanej spółki kapitałowej lub na pokrycie podwyższenia kapitału spółki kapitałowej wkładami niepieniężnymi (aportami) dokonanymi przez kilka podmiotów, spółka ta nabywa udziały (akcje) dające większość praw głosu w innej spółce kapitałowej. Powyższa argumentacja znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 18 lipca 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB2/436-145/11-6/MZ) i w dniu 18 kwietnia 2012 r. (sygn. IPPB2/436-67/12-2/AF) oraz w wykładni doktryny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.