ILPB2/436-184/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 5 września 2011 r. (data wpływu 7 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki odnawialnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki odnawialnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pan (Wnioskodawca) prowadzący działalność gospodarczą, jako jednoosobowy przedsiębiorca zawarł w dniu 23 sierpnia 2011 r. z "A" Sp. z o.o umowę pożyczki, której przedmiotem jest udzielenie pożyczki w maksymalnej kwocie 1 000 000,00 złotych (słownie: jeden milion złotych) na okres do dnia 31 sierpnia 2013 r. (Ostateczny Termin Zwrotu Pożyczki). Wnioskodawca jest pożyczkobiorcą.

W umowie pożyczki zawarte zostało zastrzeżeniem, iż w przypadku dokonania zwrotu otrzymanej kwoty pożyczki w całości lub części przed Ostatecznym Terminem Zwrotu Pożyczki w okresie do nadejścia Ostatecznego Terminu Zwrotu Pożyczki, Pożyczkobiorca jest uprawniony do zgłoszenia żądania przekazania kwoty pożyczki w taki sposób, aby suma kwoty żądanej przez Pożyczkobiorcę oraz kwoty, której Pożyczkobiorca nie zwrócił w terminie do dnia zgłoszenia żądania nie przekraczała kwoty 1 000 000,00 złotych (słownie: jednego miliona złotych). Inaczej mówiąc jest to umowa pożyczki rewolwingowej odnawialnej do maksymalnej kwoty 1 000 000,00 złotych.

W dniu 5 września 2011 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Skarbowym deklarację p.c.c.-3 oraz przelał na konto urzędu skarbowego kwotę 20 000,00 złotych tytułem podatku od czynności cywilnoprawnych.

W wykonaniu umowy pożyczki mogą zaistnieć następujące stany faktyczne:

Sytuacja, w której Wnioskodawca będzie zwracał kwotę pożyczki a następnie żądał powrotnego przekazania środków na swoją rzecz w taki sposób, aby saldo posiadanej pożyczki nie przekraczało kwoty 1 000 000,00 złotych może powtarzać się do upływu Ostatecznego Terminu Zwrotu Pożyczki kilkakrotnie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej w przedstawionym stanie faktycznym każda kolejna wypłata z tytułu pożyczki o charakterze rewolwingowym (np. gdy cała pożyczka zostanie wypłacona pożyczkobiorcy, następnie pożyczkobiorca ją spłaci a następnie ponownie zostaną mu przekazane pieniądze, lecz nigdy w kwocie przekraczającej 1 000 000,00 złotych), będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, czy też będzie z tego podatku zwolniona.

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od czynności cywilnoprawnych od pożyczki rewolwingowej należy uiścić tylko raz przy zawarciu umowy pożyczki. Przy kolejnych wypłatach całości lub części pożyczki nawet, gdy pożyczka będzie wielokrotnie w całości spłacana i ponownie przekazywana pożyczkobiorcy podatek od czynności cywilnoprawnych nie wystąpi. Katalog czynności cywilnoprawnych określony w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, co oznacza, iż czynności cywilnoprawne, które nie są w nim wyraźnie wymienione nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stanowisko wnioskodawcy potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r. zapadły w sprawie o sygnaturze II SA/Wa 2536/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

nbspnbspnbsp2)zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

nbspnbspnbsp3)orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył z opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same, bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Mając na względzie powyższą definicję, należy stwierdzić, że czynność będąca przedmiotem wniosku nie może być zakwalifikowana jako umowa pożyczki, gdyż nie zawiera essentialia negotii umowy pożyczki. Przedmiotowa umowa nie zawiera zobowiązania się dającego pożyczkę do przeniesienia na własność biorącego pożyczkę określonej ilości pieniędzy, lecz jedynie określa limit do którego może istnieć między stronami zobowiązanie z tytułu pożyczki. Oznacza to, że umowy zwanej przez Wnioskodawcę pożyczką odnawialną (rewolwingową), nie można traktować jako umowy pożyczki w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego i w konsekwencji objąć przepisami ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie oznacza to, że w przedmiotowej sprawie w ogóle nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki. W ocenie tut. Organu konsensus niezbędny do skutecznego zawarcia umowy pożyczki dochodzi do skutku z chwilą wypłaty poszczególnych transz. Wtedy bowiem dopiero konkretyzuje się przedmiot świadczenia pożyczkobiorcy. Nie oznacza to przy tym, że czynność taka nabiera charakteru umowy realnej, lecz jedynie to, że konsensus - czyli zgodne zobowiązanie się stron umowy pożyczki - dochodzi do skutku jednocześnie z wykonaniem świadczenia przez pożyczkodawcę.

Z ww. powodów przedstawiona we wniosku umowa nie może być uznana za umowę, która powoduje pomiędzy stronami stosunek prawny właściwy dla pożyczki. Umowa ta w ocenie tut. Organu może być traktowana jedynie jako przyrzeczenie przez pożyczkodawcę udzielenia Wnioskodawcy pożyczki na warunkach wskazanych w tej umowie. Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym podatek od czynności cywilnoprawnych od pożyczki rewolwingowej należy uiścić tylko raz przy zawarciu takiej umowy należało uznać za nieprawidłowe. W konsekwencji, obowiązek podatkowy w analizowanej sytuacji będzie powstawał przy każdej wypłacie całości lub części przysługującego Wnioskodawcy limitu środków pieniężnych, ponieważ to w tym momencie będzie dochodzić do spełnienia essentialia negotii umowy pożyczki. W rezultacie, Wnioskodawca postąpił nieprawidłowo wpłacając podatek od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawartej w dniu 23 sierpnia 2011 r. umowy pożyczki.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 2536/10 wskazać należy, iż orzeczenie to zapadło na tle konkretnego (indywidualnego) stanu faktycznego co oznacza, że nie jest ono wiążące dla tut. Organu wydającego niniejszą interpretację indywidualną. Jednocześnie zauważyć należy, iż orzeczenie to jest nieprawomocne, co oznacza, że może ono ulec wzruszeniu w toku dalszego postępowania sądowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.