ILPB2/436-173/11-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki - jest nieprawidłowe.

W dniu 24 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki, a także w przedmiocie podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

"A" Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: SK, Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zarządzania ruchomymi i nieruchomymi składnikami majątku produkcyjnego oraz udostępniania ich na rzecz "B" Sp. z o.o. na podstawie umowy dzierżawy.

SK należy do międzynarodowej grupy kapitałowej "R" (dalej: Grupa), zajmującej się produkcją skalnej wełny mineralnej, dostarczaniem produktów, systemów i rozwiązań służących poprawie efektywności energetycznej, akustyki i bezpieczeństwa pożarowego obiektów budowlanych.

W związku z prowadzoną działalnością, gospodarczą, w celu pokrycia bieżących potrzeb finansowych Spółka podejmuje kroki mające na celu pozyskanie zewnętrznych źródeł finansowania. Wnioskodawca finansuje swoją działalność gospodarczą poprzez pozyskiwanie obcego kapitału dłużnego w postaci pożyczki. W konsekwencji Spółka zawiera umowy pożyczki (dalej: Umowy pożyczki) ze swoim całościowym udziałowcem - "AI" z siedzibą w Danii (dalej: AI, Pożyczkodawca).

Pożyczkodawca jest spółką prawa duńskiego zarejestrowaną w Danii, również jako duński podatnik VAT. Jednocześnie Pożyczkodawca został zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT, niemniej jednak nie posiada na terytorium Polski ani siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów tego podatku. AI prowadzi działalność przemysłową, handlową oraz usługową, w szczególności o charakterze inwestycyjnym (finansowanie nowych przedsięwzięć). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej AI zajmuje się wsparciem w zakresie zarządzania aktywami finansowymi oraz płynnością innych spółek z Grupy. Działalność AI polega m.in. na przyjmowaniu depozytów od spółek mających nadwyżki finansowe, oraz udzielaniu pożyczek potrzebującym ich spółkom z Grupy, zainteresowanym w pierwszej kolejności pozyskaniem finansowania wewnątrzgrupowego. Rolą Pożyczkodawcy w Grupie jest m.in. efektywne wykorzystywanie zasobów finansowych jej członków, tym samym optymalizacja płynności finansowej w ramach Grupy, a także zwiększenie jej możliwości ekonomicznych oraz umożliwienie jej członkom skoncentrowania się na ich podstawowym przedmiocie działalności.

Pożyczki otrzymywane przez Spółkę (jak również potencjalne przyszłe pożyczki) mają charakter odpłatny, uwzględniający poziom oprocentowania na poziomie rynkowym. Udzielenie pożyczki Spółce odbywa się poprzez każdorazowe zawarcie Umowy pożyczki z Pożyczkodawcą, według przyjętego w ramach Grupy standardowego wzoru umowy. W Umowie pożyczki strony wskazują okres na który zostaje udzielona, kwotę pożyczki oraz jej oprocentowanie.

Co do zasady Wnioskodawca zawiera Umowy pożyczki na czas określony, z możliwością ich wznowienia. Jednocześnie, w sytuacji gdy wznowienie nie będzie miało miejsca, SK zobowiązany jest, bez żądania na dzień wygaśnięcia Umowy pożyczki do spłaty całości kwoty pożyczki łącznie z narosłymi odsetkami.

Jak wskazano powyżej, w związku z przewidywanymi dalszymi potrzebami w zakresie finansowania swojej działalności, mając jednocześnie na względzie rolę Pożyczkodawcy w Grupie, Spółka nie wyklucza zawierania umów pożyczkowych z Pożyczkodawcą również w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Tutejszy Organ informuje, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, natomiast w kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w dniu 24 listopada 2011 r. zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB2/436-173/11-3/MK.

Jednocześnie informuje się, że w przedmiocie odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. w zakresie podatku od towarów i usług wniosek zostanie załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r., jak i stanie prawnym obowiązującym po tym dniu, udzielanie przez Pożyczkodawcę pożyczek stanowi usługi finansowe, które ze względu na przepisy o miejscu świadczenia usług (art. 28b ust. 1 ustawy o VAT) należy uznać za świadczone na terytorium Polski, korzystające w kraju ze zwolnienia od podatku VAT. W konsekwencji powyższego, jako że udzielanie przez AI pożyczek podlega opodatkowaniu VAT w Polsce (jako usługa zwolniona), pozostaje jednocześnie poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

Uzasadnienie stanowiska.

Udzielanie pożyczek jako czynność opodatkowana VAT.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 tejże ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W świetle powołanej definicji świadczenia usług, zdaniem Spółki usługa udzielania pożyczek przez AI, za którą pożyczkodawca otrzymuje od Wnioskodawcy wyraźnie wskazane wynagrodzenie w postaci odsetek należnych mu z tytułu udostępnienia kapitału, powinna zostać uznana za świadczenie usług, o którym mowa w ustawie o VAT.

Jednocześnie, na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca pragnie podkreślić wskazany uprzednio fakt, iż AI w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się wsparciem w zakresie zarządzania aktywami finansowymi oraz płynnością innych spółek z Grupy, polegającą właśnie na świadczeniu m.in. takich usług jak przyjmowanie depozytów od spółek mających nadwyżki finansowe oraz udzielania pożyczek spółkom, którym brakuje środków. W stanie faktycznym wskazano także, iż rola Wnioskodawcy w Grupie zmierza do m.in. efektywnego wykorzystywanie zasobów finansowych jej członków, tym samym optymalizacji płynności finansowej w ramach Grupy, oraz zwiększenia jej możliwości ekonomicznych i umożliwienia jej członkom skoncentrowania się na ich podstawowym przedmiocie działalności.

Jednocześnie, w świetle powyższego, zdaniem Spółki należy odwołać się do art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy o VAT, definiujących podatnika oraz działalność gospodarczą dla celów VAT. Zgodnie ze wskazanym przepisem podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza obejmuje przy tym wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W konsekwencji wyżej przytoczonych argumentów, Spółka stoi na stanowisku, iż usługa udzielania pożyczek, świadczona przez Pożyczkodawcę stanowi dla niego świadczenie usług, będące jednocześnie elementem jego działalności gospodarczej, w odniesieniu do której AI niewątpliwie działa w charakterze podatnika VAT.

Jednocześnie, z uwagi na transgraniczny charakter udzielanych pożyczek należy odnieść się również do szczególnych postanowień ustawy o VAT w tym zakresie.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy o VAT przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej oraz osoba fizyczna będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jednocześnie w myśl art. 17 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r.) w przypadkach określonych w ust. 1 pkt 4 rozliczenia podatku należnego nie dokonuje usługodawca, lecz usługobiorca. Natomiast w stanie prawnym sprzed tej daty art. 17 ust. 2 ustawy o VAT przewidywał, iż ust. 1 pkt 4 nie stosuje się w przypadku świadczenia usług, dla których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę lub dokonującego dostawy towarów na terytorium kraju, z wyjątkiem m.in. świadczenia usług, do których stosuje się art. 28b, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest usługobiorca. Zaś zgodnie z art. 28b miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania.

W świetle powyższego, zarówno rozważając brzmienie art. 17 przed dniem 1 kwietnia 2011 r., jak i po tej dacie, usługi udzielania pożyczek, świadczone przez Pożyczkodawcę na rzecz Wnioskodawcy będą stanowić import usług, opodatkowany w Polsce, zaś podatnikiem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca, działający jako podatnik określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, iż niniejszy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego, jak i zdarzenia przyszłego, regulacje ustawy o VAT powinny podlegać analizie zarówno w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r., jak i po tej dacie.

Umowy pożyczki w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2011 r.

Na gruncie regulacji ustawy o VAT obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2011 r. należy odnieść się do art. 43 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy, który przewiduje, iż zwolnione od podatku były usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 3 ww. załącznika wymienione zostały natomiast usługi mieszczące się w grupowaniu o symbolu PKWiU w Sekcji J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

* działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,

* usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,

* usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),

* usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 57.20.10-00.20-00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,

* usług ściągania długów oraz faktoringu,

* usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

* usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,

* transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,

* transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego (a także potencjalnego zdarzenia przyszłego), w ocenie Spółki czynność udzielania przez Pożyczkodawcę pożyczek na rzecz innych podmiotów z Grupy powinna zostać zaklasyfikowana jako "usługi udzielania pożyczek poza systemem bankowym", wymienione pod symbolem PKWiU 65.22 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42. poz. 264 z późn. zm.) i stosowaną do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010 r. w oparciu o § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, iż biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż usługi udzielania pożyczek, świadczone na rzecz Spółki przez Pożyczkodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 28b tejże ustawy. Jednocześnie usługi te korzystały w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2011 r. ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT.

Prawidłowość stanowiska Spółki w powyższym zakresie potwierdzają liczne interpretacje indywidualne wydawane w zbliżonych stanach faktycznych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu Spółka pragnie powołać m.in.:

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPP3/443-827/10-2/MG), w której Dyrektor wskazał, iż "w pozycji 3 tego załącznika, w zamkniętym katalogu usług wyłączonych ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie znajdują się wymienione przez Wnioskodawcę usługi. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zgodnie z załącznikiem nr 4 poz. 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi udzielania pożyczek jako usługi pośrednictwa finansowego zostały przedmiotowo zwolnione z tego podatku. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi udzielania pożyczek korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, sklasyfikowane w grupowaniu PKWiU 65.22.10 jako usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym."

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lipca 2010 r. (sygn. ILPP2/443-732/10-2/BA), zgodnie z którą "czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych świadczone poza systemem bankowym zaliczane są do grupy usług pośrednictwa finansowego, sklasyfikowanego w sekcji J dział 65 PKWiU, a tego rodzaju działalność mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Wobec powyższego udzielanie pożyczek podlega regulacjom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług."

* interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2007 r. (sygn. IP-PP2-443-273/07-2/BM), potwierdzającą, że "udzielanie przez Wnioskodawcę odpłatnych pożyczek, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 65.22 "Usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym" podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 (jako wymienione w poz. 3 załącznika nr 4) - bez znaczenia jest tutaj fakt, że przedmiotowe działania wykraczają poza zakres czynności zgłoszonych jako przedmiot działalności Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym".

* interpretację Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 27 kwietnia 2006 r. (sygn. PP/443-6-1-BS/06), w której Naczelnik wskazał, iż "z powyższych przepisów wynika, że wykonywanie czynności, które uznawane są w statystyce publicznej za usługi, niezależnie od tego czy podatnik ma tę czynność wpisaną w zakres swojej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług", jak również, że "udzielanie pożyczek jest zatem usługą i jest to zdaniem tut. organu podatkowego usługa zaliczana do usług pośrednictwa finansowego". Podobne stanowisko zajął również Naczelnik III Urzędu Skarbowego w Lublinie w interpretacji z 10 maja 2005 r. (sygn. P-4/436/5/05).

* interpretację Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 4 stycznia 2006 r. (sygn. 1473/WV/443/339/265/2005/AG), potwierdzającą, iż "udzielanie pożyczek przez Podatnika niezależnie od tego, czy jest objęte zgłoszonym przez niego zakresem działalności, stanowi działalność usługową, określoną w PKWiU (65.22.10- 00.90)"usługi udzielania pożyczek świadczone poza systemem bankowym", która na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy w związku z pozycją 3 do załącznika Nr 4 do ustawy o VAT jest zwolniona od podatku od towarów i usług (...)".

Umowy pożyczki w świetle ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 znowelizowanej ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Tym samym zauważyć należy, iż ustawodawca odstąpił w powyższym zakresie od dotychczasowego odwołania do klasyfikacji usług na gruncie PKWiU i w sposób bezpośredni uregulował zwolnienie z opodatkowania VAT usług polegających na udzielaniu pożyczek, poprzez ich literalne wskazanie w powyższym przepisie.

Biorąc pod uwagę brzmienie zacytowanego artykułu oraz zaprezentowany stan faktyczny (a także odpowiednio zdarzenie przyszłe), Spółka stoi na stanowisku, iż także w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. usługi udzielania pożyczek świadczone przez AI na rzecz Spółki stanowić będą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z art. 28b ustawy o VAT, przy czym na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT korzystać będą ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Spółka pragnie podkreślić, iż powyższe zwolnienie wynika także z przepisów, zaimplementowanej do polskiego systemu prawnego, Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. (Dz. U. UE L 06.347.1) w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Jak stanowi przepis art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy VAT: "Państwa członkowskie zwalniają (...) transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności".

Odnosząc cytowane wyżej przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż w sytuacji będącej przedmiotem zapytania ma miejsce odpłatne świadczenie usług, stanowiące import usług podlegający opodatkowaniu w Polsce. Jednocześnie usługi udzielania pożyczki świadczone przez AI korzystają z przedmiotowego zwolnienia od podatku VAT (zarówno w stanie prawnym obowiązującym do 1 stycznia 2011 r. - na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w zw. z poz. 3 załącznika nr 4, jak również na mocy obecnie obowiązującego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT).

Pożyczki a podatek od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o p.c.c. wskazuje zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.c.c. podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

* umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

* umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

* umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

* umowy dożywocia,

* umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,

* ustanowienie hipoteki,

* ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

* umowy depozytu nieprawidłowego,

* umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne jak przytoczone czynności.

W przedmiotowej ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie ustawodawca przewidział również okoliczności, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy o p.c.c. jest wyłączona z opodatkowania tym podatkiem. Mianowicie art. 2 pkt 4 ww. ustawy przewiduje, że p.c.c. nie podlegają czynności cywilnoprawne (inne niż umowa spółki i jej zmiany), jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług (z określonymi wyjątkami, nieistotnymi w analizowanej sytuacji).

Ponadto, zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o p.c.c. pojęcie podatku od towarów i usług odnosi się do tego terminu zdefiniowanego w ustawie o VAT lub do podatku od wartości dodanej pobieranego na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej. W związku z powyższym opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie w analizowanym stanie faktycznym (oraz zdarzeniu przyszłym) zależeć zasadniczo od stwierdzenia, czy świadczenie przez AI usług udzielania pożyczki na rzecz Spółki, podlegać będzie podatkowi VAT.

W konsekwencji, dla wyłączenia obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy pożyczki w świetle wskazanego powyżej przepisu konieczne jest, aby przynajmniej jedna z jej stron była z tytułu tej transakcji opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z tego podatku. Ze względu na powyższe, należy przyjąć, że przesłanki określone w art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. zostaną spełnione, o ile udzielanie pożyczek przez Spółkę będzie stanowiło czynności podlegające VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przytoczony przepis ma na celu objęcie p.c.c. jedynie tych czynności, które nie stanowią obrotu profesjonalnego. Natomiast czynności dokonywane w ramach działalności gospodarczej, które podlegają reżimowi ustawy o VAT (zarówno jako opodatkowane jak i zwolnione) są w świetle ustawy o p.c.c. traktowane jako obrót profesjonalny, a w konsekwencji pozostający poza zakresem opodatkowania p.c.c. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż usługi udzielania pożyczek, których świadczenie, zgodnie z regulacjami ustawy o VAT, rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (będąc jednocześnie objęte zwolnieniem przedmiotowym) powinno pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy z literalnego brzmienia przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. wynika, iż o wyłączeniu czynności z opodatkowania tym podatkiem nie decyduje okoliczność posiadania statusu podatnika podatku od towarów i usług (ani podatnika podatku od wartości dodanej), lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Jak wskazano w stanowisku do pytania pierwszego, usługi udzielania pożyczek przez AI na rzecz SK stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT (korzystające przy tym ze zwolnienia zarówno na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 1 stycznia 2011 r., jak i po tym dniu).

Skoro zatem umowy pożyczek udzielanych przez Pożyczkodawcę objęte są zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, powyższe czynności powinny zostać wyłączone Z opodatkowania p.c.c., zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c.

Stanowisko Spółki w powyższym zakresie znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez władze skarbowe. Tytułem przykładu, w interpretacji z dnia 15 września 2010 r. (sygn. ILPB2/436-127/10-2/MK) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał jednoznacznie, iż "jeżeli zatem wskazana pożyczka będzie objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług i jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia od tego podatku, w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, opisana we wniosku pożyczka nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co oznacza, że na Spółce nie będzie również ciążył obowiązek złożenia deklaracji podatkowej." Podobnie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 13 września 2010 r. (sygn. IBPBII/1/436-140/10/MZ), potwierdzając, iż "jeżeli usługa udzielonej przez wnioskodawcę pożyczki w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług będzie uznana za podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem lub mieszczącą się w zakresie zwolnienia od tego podatku, umowa pożyczki nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie wystąpi obowiązek składania deklaracji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych".

W związku z powyższym, należy przyjąć, że udzielanie przez AI pożyczek na rzecz Spółki pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o p.c.c. ze względu na fakt, że stanowi ono czynności objęte regulacją ustawy o VAT (tj. świadczenie usług zwolnionych z podatku od towarów i usług).

Wyżej zaprezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in.:

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 grudnia 2010 r. (sygn. IPPP1-443-1023/10-4/IGo);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. ITPB2/436-161/10/TJ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 listopada 2010 r. (sygn. IPPB2/436-320/10-4/MZ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPP3/443-827/10-2/MG);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2010 r. (sygn. IBPBII/1/436-174/10/MZ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 października 2010 r. (sygn. IBPP2/443-609/10/RSz);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 października 2010 r. (sygn. IBPP2/443-858/10/RSz);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2007 r. (sygn. ILPB2/415-200/07-2/AJ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 listopada 2007 r. (sygn. IPPB2/436-62/07-4/SP);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-384/10-4/AF);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB2/436-382/10-4/MZ);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 listopada 2010 r. (sygn. IPPP2/443-620/10-4/AO);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 stycznia 2008 r. (sygn. IBPB2/436-41/07/MZ/KAN-1480/10/07);

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-463/07-4/ASi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. k) w zw. z pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku i umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1a pkt 1 ww. ustawy, użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki (art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 ww. ustawy, obowiązek podatkowy, w analizowanej sprawie, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce komandytowej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) i d) ww. ustawy, podstawę opodatkowania stanowi przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego - wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy, natomiast przy pożyczce udzielonej spółce przez wspólnika - kwota lub wartość pożyczki. Stosownie natomiast do art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5%.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (spółka komandytowa), w celu pokrycia bieżących potrzeb finansowych zawiera umowy pożyczki ze swoim całościowym udziałowcem.

Mając na uwadze fakt, że na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy) pożyczka udzielona spółce osobowej przez wspólnika traktowana jest jako zmiana umowy spółki osobowej, a nie jako umowa pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy, w analizowanej sprawie doszło do zmiany umowy spółki komandytowej, co oznacza, że stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

W rezultacie bezprzedmiotowym jest rozpatrywanie niniejszej sprawy pod kątem stosowania art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Jednocześnie, w odniesieniu do przywołanych przez Wnioskodawcę rozstrzygnięć organów podatkowych, tut. Organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w przedmiotowej sprawie. Ponadto, wśród przytoczonych interpretacji z zakresu podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest tych dotyczących skutków podatkowych udzielenia pożyczki spółce osobowej przez jej wspólnika.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.