ILPB2/436-155/12-2/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2012 r. (data wpływu 6 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

We wrześniu 2011 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabyli w drodze darowizny (akt notarialny) od wuja nieruchomość niezabudowaną o powierzchni 5.0000 ha (5 hektarów), która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest symbolem "R" - teren rolniczy, a zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oznaczona jest jako "grunty orne". Ponadto w drodze umowy o dożywocie nabyli również:

* nieruchomość niezabudowaną, rolę o powierzchni 1.2862 ha,

* nieruchomość niezabudowaną, rolę o powierzchni 7.1700 ha,

* nieruchomość zabudowaną o obszarze 3.0700 ha, w skład której wchodzą: jednorodzinny budynek mieszkalny, stodoła, obora i szopo-garaż,

* maszyny i pojazdy rolnicze.

W akcie notarialnym ustanowiono na rzecz darczyńcy dożywotnie utrzymanie obejmujące: bezpłatne i dożywotnie mieszkanie, wyżywienie przy wspólnym stole, nieodpłatną odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie, potrzebie wraz z dowozem lekarza i księdza oraz wyprawienie pogrzebu odpowiadającego zwyczajom miejscowym. Przyjmując ww. nieruchomości oraz maszyny i pojazdy rolnicze Wnioskodawca zobowiązał się do dalszego prowadzenia gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym, którego łączna powierzchni wynosiła 16.5300 ha.

W maju 2012 r. Zainteresowany sprzedał jedną z działek wchodzących w skład swojego gospodarstwa rolnego, stanowiącą grunty rolne o powierzchni 5.0000 ha. Nabywcą tej działki jest osoba prowadząca własne gospodarstwo rolne, która zakupioną działkę włączyła do swojego gospodarstwa rolnego i przeznaczyła na cele rolnicze. Z kolei Wnioskodawca uzyskane ze sprzedaży środki pieniężne przeznaczył na cele gospodarstwa rolnego, które wymagało znacznych nakładów, w szczególności remonty i modernizacja budynków.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży jednej z działek o powierzchni 5.0000 ha (5 hektarów) wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy na rzecz innego rolnika prowadzącego gospodarstwo rolne, który włączył ją do swojego gospodarstwa, będzie On zobowiązany do zapłaty podatku od darowizny, otrzymanej we wrześniu 2011 r., a warunkowo zwolnionej od tego podatku na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży jednej z działek o powierzchni 5.0000 ha (5 hektarów), wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, na rzecz innego rolnika prowadzącego również gospodarstwo rolne, który włączył przedmiotową działkę do swojego gospodarstwa, nie jest On zobowiązany do zapłaty podatku od darowizny otrzymanej we wrześniu 2011 r. Zainteresowany uważa bowiem, iż sprzedaż jednej z działek nie spowodowała utraty przez to gospodarstwo charakteru gospodarstwa rolnego, które Wnioskodawca prowadzi i tak jak wymaga tego przepis gospodarstwo to będzie nadal prowadzone przez okres pięciu lat od dnia nabycia. Ustawa nie wymaga, aby gospodarstwo rolne miało być prowadzone przez co najmniej pięć lat przy niezmienionym areale. Na takie stanowisko wskazuje dosłowna treść art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn: "... i to gospodarstwo rolne będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat." W przypadku korzystania z wszelkiego rodzaju ulg i zwolnień podatkowych najbardziej prawidłowe jest stosowanie wykładni gramatycznej. Niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca na korzyść podatnika, a zawężająca - na korzyść organu podatkowego. W przedmiotowej sprawie gospodarstwo będzie nadal prowadzone, a ustawa nie wprowadza żadnych dodatkowych warunków. Dla porównania można przywołać przepis art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn w brzmieniu obowiązującym do końca 2006 r., z treści którego wynikało, iż aby skorzystać ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn należało spełnić m.in. warunek, że nabyty zakład wytwórczy, budowlany, handlowy, usługowy będzie prowadzony "w stanie niepogorszonym" przez okres co najmniej 5 lat. W przedmiotowym przepisie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn brakuje takiego zapisu jako warunku do skorzystania ze zwolnienia, dlatego też należy uznać, iż zwolnienie jest utrzymane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 zwalnia się od podatku nabycie własności lub prawa użytkowania wieczystego nieruchomości lub jej części wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem:

- pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili nabycia ta nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne lub jego część albo wejdzie w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy i to gospodarstwo rolne będzie prowadzone przez nabywcę przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia.

Powyższy zapis ustawy o podatku od spadków i darowizn oznacza, że na gruncie tej ustawy analizując pojęcie gospodarstwa rolnego należy w niniejszym przypadku posługiwać się wyłącznie definicją gospodarstwa rolnego zawartą w ustawie o podatku rolnym.

Podkreślić bowiem należy, że omawiane zwolnienie, podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Zatem, w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z wyżej powołanych przepisów prawa wynika, że co do zasady nabycie przez osobę fizyczną tytułem darowizny własności rzeczy i praw majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, jednak nabycie gospodarstwa rolnego lub jego części tytułem darowizny jest zwolnione od tego podatku, jeżeli w chwili nabycia nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym a nabywca będzie to gospodarstwo rolne prowadził przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia. Niedotrzymanie powyższych warunków powoduje utratę omawianego zwolnienia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2011 r. tytułem darowizny Wnioskodawca nabył nieruchomość rolną (grunt orny) o powierzchni 5 ha oraz tytułem dożywocia nieruchomość niezabudowaną (rolę) o powierzchni 1.2862 ha, nieruchomość niezabudowaną (rolę) o powierzchni 7.1700 ha, nieruchomość zabudowaną o obszarze 3.0700 ha, w skład której wchodzą: jednorodzinny budynek mieszkalny, stodoła, obora i szopo-garaż oraz maszyny i pojazdy rolnicze. W maju 2012 r. Wnioskodawca sprzedał działkę o powierzchni 5 ha, a środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży przeznaczył na remont i modernizację budynków znajdujących się na ww. gruntach.

Z powyższego wynika więc, iż nieruchomość rolną o powierzchni 5 ha Wnioskodawca nabył tytułem darowizny i związku z tym nabyciem korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Natomiast pozostałą część opisanego na wstępie gospodarstwa rolnego nabył na podstawie umowy dożywocia, a więc czynności cywilnoprawnej nieobjętej zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn wobec której nie mogła znaleźć zastosowania norma prawna z art. 4 ust. 1 pkt 1 analizowanej ustawy.

W rezultacie zwolnienie od podatku od spadków i darowizn, w przedmiotowej sprawie należy rozpatrywać wyłącznie w odniesieniu do nieruchomości nabytej tytułem darmym składającej się z działki gruntu o powierzchni 5 ha.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, iż dla zachowania analizowanego zwolnienia podatkowego, w okresie co najmniej 5 lat od dnia nabycia gospodarstwa rolnego w drodze darowizny Wnioskodawca nie może zbyć (sprzedać lub darować), zarówno całości jak i części nabytego w drodze darowizny gospodarstwa rolnego.

Wnioskodawca chcąc skorzystać ze zwolnienia musi prowadzić gospodarstwo rolne obejmujące wszystkie działki nabyte ww. tytułem. Nawet fakt, że po zbyciu działki nadal będzie prowadził gospodarstwo rolne, nie powoduje, że zostanie zachowane prawo do zwolnienia z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Powyższe wynika z istoty omawianego zwolnienia, którą jest aby nabyta nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego stanowiło, w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, w chwili nabycia gospodarstwo rolne lub jego część albo aby weszło w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy i by to gospodarstwo (gospodarstwo rolne nabyte pod jednym z tytułów wymienionych w art. 1 ustawy, w sytuacji Wnioskodawcy nieruchomość rolną o powierzchni 5 ha) nabywca prowadził przez wskazany w tym przepisie okres 5 lat od dnia nabycia. Powyższe oznacza więc, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca nabył gospodarstwo rolne obejmujące konkretne działki to właśnie to gospodarstwo w całości jest zobowiązany prowadzić przez ww. okres aby zachować prawo do zwolnienia. Nie stanowi przesłanki do utraty zwolnienia zbycie przed upływem 5 lat, od dnia nabycia, innej, fizycznie oznaczonej części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, niż będącej przedmiotem zwolnienia, o ile w wyniku takiego zbycia, grunty będące przedmiotem zwolnienia (lub z innymi będącymi własnością nabywcy) będą miały status gospodarstwa rolnego, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Tymczasem, w analizowanej sprawie Wnioskodawca dokonał zbycia nie części, lecz całego gospodarstwa rolnego jakie otrzymał w 2011 r. w drodze darowizny i nabycie którego korzystało ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn określonego w art. 4 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Tym samym przestał istnieć przedmiot zwolnienia, a skoro tak to i samo zwolnienie, co jednoznacznie oznacza jego utratę przez Wnioskodawcę i w konsekwencji obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn z tytułu nabycia rzeczonego gospodarstwa rolnego.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.