ILPB2/436-137/13-2/ES

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu 26 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu, Wnioskodawczyni nabyła przysługujący spadkodawcy udział we współwłasności nieruchomości.

W oparciu o zawartą z uczestniczką postępowania (siostrą spadkodawcy), przed Sądem Rejonowym, w dniu 23 marca 2012 r. r. ugodę, obejmującą zgodne nieodpłatne zniesienie współwłasności nieruchomości, tj.:

Wnioskodawczyni stała się wyłączną właścicielką działek nr: 43/3, 43/5, 43/9, 43/10, 43/13 oraz 902/3 w zamian za przekazanie swoich udziałów w działkach nr: 903, 43/8, 43/12, 115, 908/8, 1118/1 oraz 1118/2, które przypadły drugiej współwłaścicielce.

Zainteresowana wyjaśniła, że opisane powyżej zniesienie współwłasności dokonane zostało przez podział fizyczny rzeczy wspólnej bez obowiązku spłat i dopłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez podział rzeczy wspólnej, dokonanego pomiędzy osobami zaliczanymi do II grupy podatkowej, zgodnie z unormowaniem art. 14 ust. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, w sytuacji gdy wartość rynkowa nabytej przez byłego współwłaściciela na wyłączną własność części objętej współwłasnością nieruchomości, jest mniejsza od wartości rynkowej jego udziału w tej nieruchomości sprzed zniesienia jej współwłasności - powstaje obowiązek podatkowy tego byłego właściciela w podatku od spadków i darowizn, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Zdaniem Wnioskodawczyni, biorąc pod uwagę unormowanie art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy.

Natomiast zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 przywołanej wyżej ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw.

Odnosząc się do treści powyższych unormowań Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w przypadku wykazania, iż wartość rynkowa, nabytej przez Nią w wyniku zniesienia współwłasności, na wyłączną własność, części wspólnej nieruchomości jest niższa, od wartości rynkowej udziału jaki przysługiwał Jej w nieruchomości wspólnej przed zniesieniem współwłasności, obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności po Jej stronie nie powstaje.

Pogląd ten zdaniem Wnioskodawczyni jest w pełni uzasadniony gdyż ugoda sądowa obejmująca nieodpłatne zniesienie współwłasności (bez ustalenia obowiązku spłat lub dopłat), jako jedna czynność prawna dotycząca wielu nieruchomości nie może być na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn inaczej kwalifikowana niż nieodpłatne zniesienie współwłasności, gdyż ustawodawca w art. 1 ust. 1 pkt 4 tej ustawy wyraźnie odróżnia ten tytuł nabycia przez osoby fizyczne własności rzeczy lub praw majątkowych od innych tytułów nabycia, ze względu na specyficzne, przedmiotowo istotne elementy tej czynności prawnej.

W przedstawionym stanie faktycznym, nabycie przez Zainteresowaną na wyłączną własność pojedynczych, wyodrębnionych geodezyjnie działek, objętych uprzednio współwłasnością, nie powinno być oceniane, pod kątem prawnej kwalifikacji tego nabycia, bez uwzględnienia, dokonanego w ramach tej samej czynności prawnej, jednoczesnego przeniesienia na rzecz drugiego współwłaściciela Jej udziałów w działkach, które przypadły mu na wyłączną własność.

Z kolei biorąc pod uwagę, iż wartość rynkowa udziału Wnioskodawczyni w poszczególnych działkach wchodzących w skład nieruchomości wspólnej przed zniesieniem współwłasności, ustalona co do części tych działek w oparciu o opinię biegłego sądowego, a co do działek nie objętych wyceną w opinii, w oparciu o ocenę współwłaścicieli co do ich rynkowej wartości, jest większa od wartości rynkowej działek, które w wyniku zniesienia współwłasności nabyła na wyłączną własność uważa, iż nie ma żadnych normatywnych podstaw do opodatkowania tego nabycia, gdyż wartość nabytych na wyłączną własność rzeczy, nie przekracza wartości przysługującego Jej uprzednio udziału w ich współwłasności. Tym samym w konkretnej sytuacji Wnioskodawczyni ze względu na wzajemne rozliczenia współwłaścicieli, przepis art. 7 ust. 6 ustawy od spadków i darowizn nie ma zastosowania, gdyż opisana w nim podstawa opodatkowania w ogóle nie występuje.

Zainteresowana uważa również, iż na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn, doniosłości prawnej pozbawiona jest okoliczność, iż zniesienie współwłasności dotyczyło wielu wydzielonych geodezyjnie działek, wchodzących w skład nieruchomości objętych kilkoma księgami wieczystymi, w sytuacji gdy dokonane w oparciu o zawartą przed sądem ugodę, wzajemne, ściśle ze sobą związane świadczenia, prowadzące do jednoczesnego zniesienia współwłasności wszystkich nieruchomości objętych współwłasnością, jest jednym zdarzeniem prawnym.

Za słusznością stanowiska Wnioskodawczyni przemawia zarówno literalna wykładnia przepisu art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn, który wyraźnie wskazuje jako jedyne kryterium powstania obowiązku podatkowego, porównanie wartości rzeczy lub praw majątkowych przysługujących osobie fizycznej przed zniesieniem współwłasności rzeczy wspólnej, z ich wartością po zniesieniu tej współwłasności, jak również wykładnia funkcjonalna i celowościowa, która w oparciu o ocenę wskazanych w art. 1 ustawy od spadków i darowizn, tytułów nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, prowadzi do odtworzenia woli ustawodawcy uregulowania konsekwencji podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności, zgodnie z przedstawionym przez Nią w niniejszym wniosku stanowiskiem.

Analogiczny pogląd wyrażony został w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanym w Urzędzie Skarbowym w Będzinie w dniu 5 lipca 2001 r. w sprawie sygn. akt VPM/436-2/05 oraz w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, wydanego w Urzędzie Skarbowym we Wrocławiu Śródmieście w dniu 28 marca 2006 r. sygn. akt PM 436-2/06.

Zdaniem Wnioskodawczyni, podstawa opodatkowania, w opisanym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, nie występuje również na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż w ugodzie sądowej, obejmującej zniesienie współwłasności nieruchomości, nie ustalono obowiązku spłat lub dopłat.

Mając na uwadze opisany w niniejszym wniosku stan faktyczny oraz okoliczność, iż wyniku jego zaistnienia, nie nastąpiło na Jej rzecz żadne przysporzenie majątkowe. W ocenie Zainteresowanej stanowisko jest prawidłowe i nie ciąży na Niej obowiązek podatkowy związany ze zniesieniem współwłasności nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem" podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Artykuł 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) brzmi, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Oznacza to, że każdemu ze współwłaścicieli przysługują wszystkie atrybuty prawa własności (tzn. wszystkie uprawnienia składające się na własność). Z kolei niepodzielność oznacza, że każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy, a nie do jej części odpowiadającej udziałowi.

Zniesienie współwłasności polega na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli.

W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy - Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

* podział fizyczny rzeczy wspólnej (podział polegający na przyznaniu każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej części rzeczy, np. działek, w przypadku gdy przedmiotem tej czynności cywilnoprawnej jest nieruchomość),

* przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

* sprzedaż rzeczy wspólnej zwana podziałem cywilnym (nie mamy do czynienia z odpłatnym zniesieniem współwłasności, gdyż uzyskana wówczas cena dzielona jest odpowiednio w stosunku do udziałów we współwłasności).

Na podstawie art. 211 ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że występuje sytuacja, w której podział byłby sprzeczny z przepisami społeczno - gospodarczymi, przeznaczeniem rzeczy lub skutkowałby istotną zmianą tej rzeczy, zmniejszeniem jej wartości, albo zniszczeniem.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Stosownie do zapisu art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przepis ten powinien być stosowany łącznie z przepisem art. 7 ust. 1 w myśl którego, podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Z powołanych powyżej przepisów wynika zatem, że nie każde zniesienie współwłasności podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Opodatkowane jest jedynie takie zniesienie współwłasności, w następstwie którego podatnik nabywa rzeczy lub prawa w części przekraczającej udział, który pierwotnie (przed zniesieniem współwłasności nieruchomości) mu przysługiwał.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ww. ustawy wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega nabycie przez nabywcę od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 7.276 zł - jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu, Wnioskodawczyni nabyła przysługujący spadkodawcy udział we współwłasności nieruchomości. W dniu 23 marca 2012 r. przed Sądem została zawarta ugoda pomiędzy Zainteresowaną a Jej krewną (II grupa podatkowa) stanowiąca zgodne nieodpłatne zniesienie współwłasności następujących nieruchomości (działek).

Wnioskodawczyni nadmieniła, iż opisane zniesienie współwłasności dokonane zostało przez podział fizyczny rzeczy wspólnej bez obowiązku spłat i dopłat, oraz że wartość rynkowa nabytej przez Nią na wyłączną własność rzeczy (działek) nie przekracza (jest mniejsza) od wartości rynkowej przysługującego Jej uprzednio udziału w ich współwłasności.

Reasumując stwierdzić należy, że w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości przez podział rzeczy wspólnej, dokonanego pomiędzy osobami zaliczanymi do II grupy podatkowej, w sytuacji gdy wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawczynię na wyłączną własność części objętej współwłasnością nieruchomości, jest mniejsza od wartości rynkowej Jej udziału w tej nieruchomości sprzed zniesienia współwłasności - nie powstaje obowiązek podatkowy w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Zainteresowaną rozstrzygnięć organów podatkowych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących, w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie tut. Organ zaznacza, iż z uwagi na fakt, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn został złożony przez jedną ze stron ugody - interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla drugiej strony tej ugody, tj. krewnej Wnioskodawczyni, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowaną i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.